SECTIA COMERCIALA, DE CONTENCIOS ADMINISTRATIV SI FISCAL.
Materie : RECURS CONTENCIOS ADMINISTRATIV. ANULARE ACT ADMINISTRATIV FISCAL. EXPERTIZA FISCALA JUDICIARA INTOCMITA DE UN EXPERT CONTABIL SI NU DE UN CONSULTANT FISCAL. CONSECINTE.
- art.3 alin.1 mlit.f din OG 71/2001;
- art.4 lit.a-e si 8 al.3 si 4 din OG 71/2001;
- cap.II pc.5)I din HG 13/2008.
Din partea introductiva a raportului de expertiza efectuat in cauza rezulta ca experta este posesoare a carnetului emis de Corpul Expertilor Contabili si Contabililor Autorizasi din Romania nr.11716/1996, ca este inscrisa sub acelasi numar in Tabelul Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania si ca detine autorizatia de exercitare a profesiei de expert contabil, seria E 08001/2009 ( fila 88).
Potrivit art.3 (1) lit."g" , din OG nr.71/2001 activitatea de consultanta fiscala consta in realizarea de expertize fiscale la solicitarea organelor judecatoresti.
Pentru atribuirea calitatii de consultant fiscal, candidatul persoana fizica trebuie sa indeplineasca cumulativ conditiile enumerate la art.4 lit."a - e", intre care si promovarea examenului pentru atribuirea calitatii de consultant fiscal.
Persoana care a promovat examenul de consultant fiscal este obligata sa se inregistreze in Registrul consultantilor fiscali si al societatilor comerciale de consultanta fiscala in termen de 60 de zile de la comunicarea rezultatului examenului, conform art.8(1) din OG nr.71/2001.
Activitatea de consultanta fiscala poate fi desfasurata numai de persoanele inscrise in Registrul consultantilor fiscali si al societatilor comerciale de consultanta fiscala la sectiunea " persoane active", potrivit art.8(3) din aceeasi ordonanta, carnetul profesional trebuind vizat anual, conform alin.(4) al aceluiasi articol.
Potrivit cap.II pct.5) I din HG nr.13/2008, in partea introductiva, expertiza fiscala trebuie sa cuprinda informatii privind identificarea consultantilor fiscali, constand in: numele si prenumele consultantului fiscal, domiciliul acestuia, numarul carnetului de consultant fiscal si pozitia din Tabelul Camerei Consultantilor Fiscali .
Expertizele fiscale judiciare pot fi efectuate numai de catre persoanele fizice consultanti fiscali.
Cum, in speta expertiza judiciara fiscala nu a fost efectuata de catre o persoana fizica, consultant fiscal, instanta apreciaza ca acest raport este nul.
Prin SENTINTA nr. 649/CA/02.12.2009, Tribunalul Satu Mare a respins exceptia nulitatii raportului de expertiza intocmit in cauza invocata de catre parata si a admis actiunea in contencios administrativ fiscal astfel cum a fost precizata inaintata de reclamanta SC S. SA impotriva paratei DIRECTIA GENERALA A FINANTELOR PUBLICE in nume propriu si pentru ACTIVITATEA DE INSPECTIE FISCALA - SERVICIUL DE INSPECTIE FISCALA I in sensul ca, a anulat in parte, respectiv punctul B din Decizia nr. 91302/03.03.2009 emisa de parata D.G.F.P. privind modul de solutionare a contestatiei nr. 91302/20.11.2008 formulata de reclamanta. A admis contestatia fiscala in sensul ca a anulat Decizia de impunere nr. 733/29.10.2008 emisa in baza Raportului de inspectie fiscala nr. 84573/29.10.2008 cu privire la plata sumei de 2753 lei cu titlu de impozit pe profit stabilit suplimentar si 2014 lei cu titlu de accesorii.
Pentru a pronunta aceasta hotarare, analizand actele si lucrarile dosarului, instanta a retinut ca prin Decizia de impunere nr. 733/29.10.2008 intocmita in baza Raportului de inspectie fiscala nr.84573/29.10.2008 in sarcina reclamantei s-au stabilit obligatii fiscale suplimentare in cuantum total de 45.530 lei, reprezentand impozit pe profit stabilit suplimentar si accesorii aferente.
Impotriva acestei decizii de impunere, societatea comerciala reclamanta a formulat contestatie fiscala inregistrata la parata sub nr.91302/20.11.2008.
Prin Decizia nr.91302/03.03.2009 emisa de Biroul de solutionare a contestatiilor din cadrul D.G.F.P., s-a admis contestatia reclamantei pentru suma totala de 40.763 lei reprezentand impozit pe profit stabilit suplimentar si accesorii calculate in legatura cu modalitatea de stabilire de catre reclamanta a duratei de utilizare a doua mijloace fixe, respectiv a doua imobile aflate in proprietatea reclamantei si s-a respins contestatia formulata de reclamanta ca neintemeiata pentru suma de 4767 lei reprezentand: 2753 lei impozit pe profit suplimentar si 2014 lei accesorii urmare a excluderii unor cheltuieli cu amortizarea aferente unui autoturism achizitionat in sistem leasing de catre reclamanta in anul 2002.
Argumentele de fapt si de drept invocate de catre parata in solutionarea contestatiei formulata de catre reclamanta coincid cu cele invocate si prin intampinarea formulata in cauza, anterior prezentate.
Avand in vedere motivele de nelegalitate a actelor administrativ fiscale contestate determinate in principal de existenta in evidenta contabila a reclamantei a unor inscrisuri cu valoare de documente justificative, de modul de inregistrare a acestora in evidenta contabila si constatand ca instanta de judecata nu are posibilitatea fizica de a verifica prin depunerea la dosar a tuturor inscrisurilor si nici printr-o verificare la fata locului in fapt a evidentelor contabile ale societatii comerciale reclamante, in cauza s-a dispus efectuarea unei expertize fiscal - contabile avand ca obiective principale verificarea in fapt a inscrisurilor detinute de catre reclamanta, modul in care inscrisurile acesteia sunt inregistrate in evidenta contabila, consecintele juridice a operatiunilor de inregistrare efectuate, realitatea starii de fapt prezentate de catre organele fiscale, pentru a se putea stabili legea aplicabila starii de fapt, respectiv corecta interpretare a acesteia.
Prin urmare, in cauza s-a numit in calitate de expert judiciar d-na A.F.care a depus raportul de expertiza la dosarul cauzei precum si completarea la acest raport, urmare a obiectiunilor formulate de parata impotriva acesteia.
In legatura cu acest raport de expertiza parata a invocat exceptia de nulitate a acestuia in principal datorita lipsei calitatii de consultant fiscal a expertului desemnat si pentru nerespectarea de catre expert a dispozitiilor procedurale privind convocarea paratei pentru efectuarea expertizei.
Solutionand exceptia de nulitate a raportului de expertiza intocmit in cauza, instanta a constatat ca aceasta este neintemeiata.
Expertul judiciar figureaza in evidentele Tribunalului Satu Mare ca avand dubla specialitate contabila si fiscalitate, astfel cum rezulta din recomandarea formulata de catre Biroul local de expertize judiciare tehnice si contabile din cadrul Tribunalului Satu Mare, astfel ca motivul de nulitate al expertizei invocat de catre parata privind lipsa calitatii acesteia de consultant fiscal este neintemeiat.
Chiar daca raportul de expertiza depus la dosarul cauzei este denumit raport de expertiza contabila, fata de caracterul complex al expertizei dispuse in cauza, instanta a constatat ca expertul judiciar desemnat in cauza are competenta prevazuta de lege pentru efectuarea unei expertize fiscale intr-un litigiu de contencios administrativ fiscal, respectiv de a-si exprima punctul de vedere intr-un litigiu de acest gen.
In privinta motivului de nulitate invocat in legatura cu modalitatea de convocare a partilor la efectuarea expertizei, instanta a constatat pe de o parte ca expertul judiciar a incunostintat partile de data si ora la care se va deplasa la sediul reclamantei, iar pe de alta parte faptul ca expertiza contabil-fiscala nu presupune o cercetare la fata locului, masuratori, etc. pentru a fi necesara si obligatorie prezenta partilor si convocarea acestora cu scrisoare recomandata, ci se intocmeste in baza unor inscrisuri, urmare a unui studiu individual al expertului.
Fata de cele de mai sus, constatand ca prin acordarea catre parata a posibilitatii de a formula obiectiuni la raportul de expertiza si prin formularea de catre expert a unui raspuns la aceste obiectiuni eventualele prejudicii cauzate paratei au fost inlaturate, instanta a apreciat ca motivele de nulitate a raportului de expertiza invocate de parata sunt neintemeiate, motiv pentru care, in temeiul art. 105 alin. 2 C.proc.civ., raportat la art. 137 C.proc.civ., a respins exceptia nulitatii invocata de parata ca neintemeiata.
Intrucat in speta se constata chemarea instantei de a se pronunta in cele din urma asupra legalitatii unei decizii de impunere emisa in baza unui raport de inspectie fiscala ca urmare a modului de retinere a unei stari de fapt concrete, prezentata in mod diferit de catre parti, instanta si-a intemeiat constatarile de fapt si cele de specialitate contabila si fiscale pe constatarile expertului judiciar, membru al unui corp profesional pus in slujba justitiei, in calitate de auxiliar al acesteia.
In baza constatarilor expertului, instanta a retinut ca intr-adevar, in perioada 2002-2005 reclamanta nu a inregistrat cheltuielile cu amortizarea aferenta mijlocului de transport Citroen in suma de 15.998, 9 lei calculata de expert, respectiv de 17.205 lei calculata de inspectorii fiscali, insa prin aceasta neinregistrare a crescut baza profitului impozabil, iar reclamanta a calculat si a achitat un impozit pe profit in plus pe perioada 2002-2004 in suma de 2.495,83 lei.
Aceasta modalitate de calcul a impozitului pe profit in perioada 2002-2004 nu a influentat in mod negativ bugetul de stat consolidat, ci din contra a avut o influenta pozitiva asupra acestuia prin achitarea de catre reclamanta a unui impozit pe profit in plus fata de cel real datorat.
Astfel fiind, instanta a constatat ca urmare a interpretarii de catre organul fiscal a dispozitiilor pct. 12 si 13 din HG nr. 44/2004, pentru aprobarea Normelor metodologice, de aplicare a Legii nr. 571/2003 in litera si nu in spiritul acestora, s-a ajuns in situatia in care in sarcina reclamantei s-a calculat un impozit pe profit suplimentar in conditiile in care acest impozit a fost deja achitat de catre contribuabil, respectiv se ajunge la situatia unei duble impuneri a reclamantei.
Instanta a constatat nelegalitatea si netemeinicia actelor administrativ fiscale contestate de catre reclamanta, motiv pentru care, in temeiul art. 8,10,18 din Legea nr. 554/2004, art. 218 alin. 2, C.proc.fiscala, art. 274 C.proc.civ si a dispozitiilor legale anterior amintite, instanta a admis actiunea reclamantei, a anulat in parte decizia de solutionare a contestatiei emisa de parata si a anulat in parte actele administrativ fiscale contestate, cu obligarea paratei la plata cheltuielilor de judecata suportate de catre reclamanta reprezentand taxe judiciare si onorariu expert.
Impotriva acestei sentinte a declarat recurs Directia Generala a Finantelor Publice, solicitand modificarea ei, in sensul respingerii actiunii formulate de reclamanta, ca nefondata.
In motivarea recursului sau, recurenta a invocat exceptia nulitatii raportului de expertiza contabila nr.334 din 23 iunie 2009 intocmit de expert contabil, in temeiul art.105 alin.2 Cod procedura civila coroborat cu prevederile imperative ale HG nr.13/2008, cu motivarea ca expertizele fiscale judiciare pot fi facute doar de catre persoanele fizice consultanti fiscali, conform art.1 din OG nr.71/2001 aprobata prin Legea nr.198/2002.
Al doilea motiv de nulitate al raportului de expertiza contabila nr.49/23 ianuarie 2009, priveste incalcarea normelor procedurale prevazute de art.208 Cod procedura civila coroborate cu cap.II, pct.4 lit."B"din HG nr.13/2008 referitoare la neindeplinirea procedurii de citare a partilor la efectuarea raportului.
Pe fondul raportului de expertiza a aratat ca, obiectiunile formulate de ea la raportului de expertiza, raman valabile, intrucat expertul contabil nu a combatut cu nici un argument de fapt sau de drept obiectiunile sale, precizand ca nu fac obiectul cauzei, nefiind solicitate in obiectivele expertizei contabile.
Recurenta mai arata ca imprejurarea ca, reclamanta nu a calculat si nici nu a inregistrat cheltuielile cu amortizarea aferenta autoturismului in litigiu, aferente anilor 2002 - 2004 in contabilitatea societatii si nu a calculat amortizarea autoturismului, fapt recunoscut si de catre experta, nu are relevanta in recalcularea amortizarii aferente anului 2005, rezultand un impozit pe profit suplimentar de 2.753 lei, vinovatia apartinand exclusiv reclamantei.
Verificand sentinta recurata, prin prisma motivelor de recurs invocate, privind exceptia nulitatii raportului de expertiza, si din oficiu, conform prevederilor art.304 raportat la art.306 Cod procedura civila, pe baza actelor si lucrarilor dosarului, s-a constatat ca aceasta este nelegala.
Prin incheierea de sedinta din 1 aprilie 2009 Tribunalul Satu Mare a incuviintat cererea de probatiune formulata de reclamanta, apreciind utila cauzei, efectuarea unei expertize fiscale, solicitand Biroului Local de Expertize Judiciare Tehnice si Contabile, prin adresa emisa la 4 mai 2009, comunicarea unei liste cu experti fiscali.
In cauza, prin incheierea din 13 mai 2009, a fost desemnata d-na expert A.F.
Din partea introductiva a raportului de expertiza efectuat in cauza rezulta ca experta este posesoare a carnetului emis de Corpul Expertilor Contabili si Contabililor Autorizasi din Romania nr.11716/1996, ca este inscrisa sub acelasi numar in Tabelul Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania si ca detine autorizatia de exercitare a profesiei de expert contabil, seria E 08001/2009.
Potrivit art.3 (1) lit."g" , din OG nr.71/2001 activitatea de consultanta fiscala consta in realizarea de expertize fiscale la solicitarea organelor judecatoresti.
Pentru atribuirea calitatii de consultant fiscal, candidatul persoana fizica trebuie sa indeplineasca cumulativ conditiile enumerate la art.4 lit."a - e", intre care si promovarea examenului pentru atribuirea calitatii de consultant fiscal.
Persoana care a promovat examenul de consultant fiscal este obligata sa se inregistreze in Registrul consultantilor fiscali si al societatilor comerciale de consultanta fiscala in termen de 60 de zile de la comunicarea rezultatului examenului, conform art.8(1) din OG nr.71/2001.
Activitatea de consultanta fiscala poate fi desfasurata numai de persoanele inscrise in Registrul consultantilor fiscali si al societatilor comerciale de consultanta fiscala la sectiunea " persoane active", potrivit art.8(3) din aceeasi ordonanta, carnetul profesional trebuind vizat anual, conform alin.(4) al aceluiasi articol.
Potrivit cap.II pct.5) I din HG nr.13/2008, in partea introductiva, expertiza fiscala trebuie sa cuprinda informatii privind identificarea consultantilor fiscali, constand in: numele si prenumele consultantului fiscal, domiciliul acestuia, numarul carnetului de consultant fiscal si pozitia din Tabelul Camerei Consultantilor Fiscali .
Expertizele fiscale judiciare pot fi efectuate numai de catre persoanele fizice consultanti fiscali.
Cum, in speta expertiza judiciara fiscala nu a fost efectuata de catre o persoana fizica, consultant fiscal, instanta apreciaza ca acest raport este nul.
In consecinta, in baza art.312 Cod procedura civila, curtea a casat sentinta si a trimis cauza spre rejudecare aceleasi instante de fond, in vederea refacerii raportului de expertiza de catre un consultant fiscal, care sa-si dovedeasca calitatea cu carnetul profesional vizat si pozitia inscrierii in Tabelul Camerei Consultantilor Fiscali.
Atat expertul fiscal la refacerea raportului de expertiza, cat si instanta la rejudecarea cauzei, vor avea in vedere celelalte motive de nulitate ale raportului de expertiza invocate in motivarea recursului, precum si problemele ce vizeaza fondul cauzei si cheltuielile de judecata.
(Decizia nr.346/CA/3.05.2010 a Curtii de Apel Oradea - Sectia comerciala si de contencios administrativ si fiscal).