Deducere T.V.A. - documente justificative. Decizia nr. 5/2007 a Inaltei Curti de Casatie si Justitie - pronuntate in recurs in interesul legii.
- Legea nr. 571/2003, art. 21 alin. 4 lit. f si art. 145 alin. 8 lit. a si b
- Legea nr. 82/1991, art. 6 alin. 2
Nu poate fi dedusa T.V.A. si nu se poate diminua baza impozabila la stabilirea impozitului pe profit in situatia in care decumentele justificative prezentate nu contin sau nu furnizeaza toate informatiile legale prevazute de dipozitiile legale in vigoare la data efectuarii operatiunii pentru care se solicita deducerea T.V.A.
Compensarea este reglementata ca o procedura speciala in Codul de Procedura Fiscala. In cadrul verificarii legalitatii actelor administrative fiscal intocmite cu ocazia unui control fiscal instanta nu poate sa dispuna din oficiu compensarea intre suma contestata in cauza si cea care urmeaza a fi recuperata cu titlu de T.V.A. la data inspectiei fiscale. Prin sentinta 1160/4 mai 2011, Tribunalul Harghita a admis actiunea formulata de reclamanta A.I. P.A. - Cristuru Secuiesc in contradictoriu cu parata D.G.F.P. Harghita si a anulat in parte Decizia de solutionare a contestatiei nr.4/70 din 19 ianuarie 2009 emisa de parata, anuland in parte Decizia de impunere 8039 din 24.10.2008 in sensul ca valoarea impozitului pe venit datorat de reclamant bugetului de stat este de 11.089 lei iar valoarea obligatiilor fiscale accesorii de 6022 lei. Instanta a dispus si anularea Deciziei de impunere 8040 din 24.10.2008 emisa de parata pe care a obligat-o sa restituie reclamantei suma de 24.229 lei platita in baza celor doua decizii de impunere.
Instanta de fond a administrat proba cu inscrisuri si expertiza contabila, retinand ca in cadrul concluziilor scrise reclamanta si-a precizat pretentiile in conformitate cu concluziile raportului de expertiza. Astfel, constatand ca expertul a stabilit ca valoarea impozitului pe venit datorat este in suma de 11.089 lei si accesorii de 6022 lei, ca reclamanta a dedus corect TVA in suma de 15.050 lei aferent bonurilor de benzina si achizitiilor de bunuri facute in baza a trei facturi fiscale (nr. 01478052/06.09.2004, 7792493/19.10.2004 si 7856723/26.09.2005 ) precum si ca numai suma de 2099 lei a fost exclusa corect de la deducere, a apreciat ca explicatiile expertului date in raspunsul la obiectiunile formulate de parata la raportul de expertiza sunt pertinente si veridice.
Instanta a mai retinut in considerente ca bonurile fiscale inregistrate in jurnalul de cumparaturi in valoare totala de 70.973 lei sunt stampilate pe verso de emitent si contin mentiunea numarului de inmatriculare HR-03-__ care apartine unui autocamion aflat in folosinta reclamantei in temeiul unui contract de comodat inregistrat la A.F.P. Odorheiu Secuiesc si pe nici un bon nu a fost facuta mentiunea "nedeductibil" de inspectorii fiscali.
In privinta facturilor partial completate, expertul a confirmat aceasta imprejurare dar a constatat ca achizitiile au fost facute de reclamant exclusiv in scopul revanzarii bunurilor, fiind corect inregistrate, facturile provin de la un furnizor identificabil cu care reclamanta a avut relatii comerciale aproape in permanenta. Instanta a apreciat ca neregularitatile in modul de completare a facturilor, chiar daca exista, sunt acoperite si prin faptul ca marfa achizitionata s-a revandut, operatiunea a fost corect inregistrata in contabilitate, reclamanta facand si o colectare corecta a TVA, astfel ca este exclusa orice potentiala frauda fiscala.
S-a mai avut in vedere faptul ca la data inspectiei fiscale reclamantul avea de recuperat TVA in valoare de 5582 lei, suma care o acopera integral pe cea pe care a dedus-o in mod nejustificat si pe care ar trebui sa o plateasca bugetul de stat, conditie in care instanta a considerat ca parata trebuie sa admita integral contestatia impotriva Deciziei de impunere 8040 din 24.10.2008.
Hotararea primei instante a fost atacata cu recurs de parata D.G.F.P. Harghita care a solicitat modificarea, in sensul respingerii actiunii, motivand ca in activitatea de inspectie fiscala din cadrul D.G.F.P. Harghita a intocmit Raportul de inspectie fiscala 8038/24.10.2008 care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere contestata 8039/24.10.2008 si 8040/24.10.2008, perioada verificata fiind 01.07.2004-30.06.2008.
Recurenta a sustinut ca in perioada verificata contribuabilul a inregistrat in jurnalul de cumparaturi combustibil pe baza bonurilor fiscale in suma de 70.973 lei, necompletate legal, in sensul ca nu s-a inscris denumirea cumparatorului, numarul de inmatriculare al autovehiculului, astfel ca nu se justifica ca deducerea TVA-ului aferent de 13.498 lei.
S-a mai invederat ca s-a dedus TVA aferent convorbirilor telefonice, energie electrica, cablu TV, internet, in valoare totala de 9430 lei, facturile fiind inregistrate in nume propriu, nu pe numele activitatii independente si ca s-au efectuat aprovizionari de bunuri si servicii facturate pe numele titularului activitatii independente si nu pentru activitatea independenta cu toate datele de identificare a acesteia, deci au fost folosite pentru uzul personal. S-au invocat prevederile art.145 alin.3 din Legea 571/2003, modificata, art.145 alin.2 din acelasi act normativ si Normele de aplicare a Legii 571/2003 republicata.
Cu privire la impozitul pe venit, recurenta a subliniat ca nu s-a efectuat corect calculul cheltuielilor cu marfurile, respectiv s-au dedus in fiecare an financiar si cheltuielile aferente stocului de marfa nevandut, astfel ca, organele de inspectie fiscala au recalculat veniturile din activitatea de comert si cheltuielile cu marfurile aferente, sustinand ca s-au incalcat regulile de stabilire a venitului net anual din achizitiile independente determinate pe baza contabilitatii in partida simpla - art.48 din Legea 571/2003 republicata.
S-a subliniat ca din documentele aflate la dosarul cauzei rezulta ca evidentele si documentele contabile nu indeplinesc conditiile cerute de reglementarile legale in vigoare privind evidenta contabila, fapt recunoscut si de contribuabil prin contestatie.
Reclamantul intimat A.I.P.A. a formulat intampinare solicitand respingerea recursului paratei, invocand continutul expertizei contabile efectuate in cauza, sustinand deductibilitatea fiscala a bonurilor de benzina care sunt stampilate pe verso si au specificat numarul autovehiculului iar in ceea ce priveste impozitul pe venit, stocul de marfa a fost stabilit prin raportul de expertiza pe baza documentelor justificative.
Intimatul a mai invederat ca in mod corect s-a scazut din suma pe care o avea de recuperat de la stat, cea stabilita ca nedeductibila fiscal.
Analizand hotararea atacata prin ,prisma motivelor invocate si tinand cont si de incidenta prevederilor art.304 1 Cod procedura civila, instanta a constat ca recursul paratei este fondat. Intrucat doar parata a exercitat calea de atac, sunt supuse analizei instantei de control judiciar aspectele legate de deductibilitatea bonurilor fiscale de benzina si achizitia de bunuri, de contabilizarea stocului de marfa si valoarea impozitului pe venit, acceptarea la deducere a TVA aferent documentelor analizate, fiind vorba despre cele trei facturi fiscale mentionate.
Instanta de fond s-a bazat in cea mai mare parte pe concluziile din raportul de expertiza contabila efectuat in cauza, acceptand argumentele si explicatiile expertului.
In ceea ce priveste suma de 13.498 lei, TVA aferent cheltuielilor cu combustibilul si accesorii aferente, desi recurenta sustine faptul ca bonurile fiscale nu au fost completate conform pct.51(2) si 4682) din Normele de aplicare a Legii 571/2003, neavand pe ele inscrise denumirea cumparatorului si numarul de inmatriculare al autovehiculului, la dosarul cauzei, filele 4-18 s-au depus situatiile consumului de motorina pentru perioada de referinta si bonurile fiscale pe care este mentionat cumparator A.I. P.A. si numarul de inmatriculare al autovehiculului.
Daca la data controlului fiscal bonurile nu erau complet si corect intocmite, inspectorii fiscali trebuiau sa faca mentiunea corespunzatoare pe respectivele bonuri. In lipsa unor asemenea mentiuni, fata de actele aflate la dosar, nu se justifica ca imputarea sumei de 13.498 lei TVA aferent acestor bonuri fiscale si accesorii aferente.
In ceea ce priveste suma de 1552 lei TVA aferenta achizitiilor de bunuri pentru cele trei facturi care s-a constatat chiar si de catre expert ca nu indeplinesc toate conditiile de formalitate pentru ca TVA aferent sa fie deductibil fiscal, instanta a facut p gresita aplicare a legii, deoarece invocarea bunei credinte a contribuabilului si lipsa scopului de evaziune fiscala, nu suplinesc nerespectarea prevederilor legale.
Inalta Curte de Casatie si Justitie s-a pronuntat in solutionarea unui recurs in interesul legii, prin Decizia 5/2007, in legatura cu aplicarea si interpretarea art.21 alin.4 lit.f si art.145 alin.8 lit. a si b din Legea 571/2003 si art.6 alin.2 din Legea 82/1991, republicata, stabilind ca TVA nu poate fi dedusa si nici nu se poate diminua baza impozabila la stabilirea impozitului pe profit in situatia in care documentele justificative prezentate nu contin sau nu furnizeaza toate informatiile prevazute de dispozitiile legale in vigoare la data efectuarii operatiunii pentru care se solicita deducerea TVA.
In ceea ce priveste stabilirea stocului initial de marfa, cu ocazia controlului fiscal s-a constatat ca nu s-a efectuat corect calculul cheltuielilor cu marfurile, respectiv s-a depus in fiecare an financiar si cheltuielile aferente stocului de marfa vanduta. Organele de inspectie fiscala au procedat la recalcularea veniturilor din activitatea de comert si cheltuielile cu marfurile aferente stocului, constatandu-se o diferenta de impozit pe venit suplimentar pentru ani 2004-2007, de 26.304 lei.
In expertiza s-a constatat ca s-a tinut eronat Registrul privind incasari si plati, prin includerea in baza de impozitare a TVA pentru anii 200-2007, inregistrarea gresita in 2001 la venituri din transport a vanzarilor de marfa in valoare totala de 2636 lei, omiterea trecerii in anul 2003 a veniturilor realizate din vanzarea marfurilor in valoare totala de 4851 lei si in Registrul fiscal de incasari si plati, includerea stocului de marfa ramasa la sfarsitul fiecarui an la cheltuielile deductibile fiscal, de altfel aceasta fiind explicatia pentru diferentele de impozit pe venit constatate de expert in minus fata de Raportul de inspectie fiscala. Expertul a procedat insa la stabilirea stocului initial de la data de 01.01.2004, inceputul perioadei verificate, recontabilizand intreaga activitate comerciala de la data de 01.05.2000, data inceperii activitatii.
S-a omis insa faptul ca organele de inspectie fiscala s-au raportat la documentele puse la dispozitie de contribuabil care raspunde pentru legalitatea si realitatea documentelor iar expertul trebuie sa efectueze o lucrare de specialitate in baza actelor contabile, a documentelor prezentate de contribuabil nu sa recontabilizeze intreaga activitate comerciala a contribuabilului de la data inceperii activitatii independente.
Nu se poate contesta faptul ca evidentele contabile si documentele intocmite de contribuabil nu indeplinesc conditiile legale la data controlului fiscal si nu pot avea valoare de documente justificative, aspecte care nu-l pot exonera de raspundere pe plan fiscal pe cel care si-a condus activitatea fara sa respecte legislatia privind evidenta contabila.
In ceea ce priveste compararea intre suma pe care reclamantul o datora fata de bugetul stabilit si cea pe care reclamantul o avea de recuperat cu titlu de TVA la data inspectiei fiscale, instanta de fond si-a depasit competentele si cadrul procesual dedus judecatii, deoarece compensarea este reglementata ca o procedura speciala in Codul de procedura fiscala iar instanta era sesizata cu verificarea legalitatii actelor administrativ fiscale intocmite cu ocazia controlului fiscal.
Pentru considerentele aratate, vazand si prevederile art.312 alin.2 Cod procedura civila instanta a admits recursul D.G.F.P. Harghita si a modificat in parte sentinta atacata, in sensul ca a admis in parte actiunea in contencios administrativ formulata de reclamant, a anulat in parte Decizia nr. 4/70 din 19 ianuarie 2009 admitand contestatia doar cu privire la suma de 13.498 lei TVA aferent cheltuielilor cu combustibilul si accesoriile aferente. Pentru celelalte obligatii fiscale, contestatia va fi respinsa.