Contencios administrativ. Inaplicabilitatea normelor speciale - privind procedura de restituire a taxei pe poluare - pentru situatii anterioare intrarii in vigoare a H.G. nr. 686/2008. Inadmisibilitatea compensarii taxei speciale de prima inmatriculare a autoturismelor si autovehiculelor cu taxa pe poluare, in situatia in care se solicita ca instanta sa se substituie organului administrativ-fiscal si, prin urmare, sa incalce principiul neretroactivitatii legii, normele de competenta, precum si principiul disponibilitatii in proces.
Conform disp. art. 6 alin. 1 din H.G. nr. 686/2008, cele doua taxe pot fi compensate, iar atunci cand taxa speciala de prima inmatriculare, platita in perioada 1 ianuarie 2007 - 30 iunie 2008 este mai mare decat taxa pe poluare, contribuabilul poate solicita restituirea diferentei de taxa platita. Insa, atunci cand vorbim despre taxa speciala reglementata de articolele din O.U.G. nr. 50/2008 care au fost abrogate (cat si atunci cand vorbim despre taxa speciala reglementata de disp. art. 2141-2143 din Legea nr. 571/2003 - articole de lege abrogate), prevaleaza normele de drept comunitar, astfel ca taxa speciala de prima inmatriculare se impune a fi restituita persoanei care a achitat-o. Asadar, intr-o asemenea situatie nu se pune problema compensarii celor doua taxe.
Desi, la randul lui, art. 11 din O.U.G. nr. 50/2008 a prevazut compensarea, textul normativ nu se poate aplica decat din momentul intrarii in vigoare si, nefiind reglementat printr-o lege de procedura, nu este incident proceselor deja incepute, sub vechea lege.
Dar, chiar daca ar fi indeplinite conditiile pentru compensare, procedura instituita de H.G. nr. 686/2008 constituie o etapa administrativa - ce impune organului fiscal sa faca anumite demersuri. In acest context, instanta de judecata nu se poate substitui organului fiscal, cu atat mai mult cu cat, pe de o parte, H.G. nr. 686/2008 a intrat in vigoare dupa pronuntarea sentintei Tribunalului, iar, pe de alta parte, norma speciala nu prevede posibilitatea contribuabilului de a se adresa direct instantei pentru obtinerea compensarii. De asemenea, fata de obiectul cererii de chemare in judecata, solutionarea cererii de compensare direct de catre instanta ar insemna incalcarea principiului disponibilitatii in procesul civil.
Prin sentinta civila nr. 725 din 23 noiembrie 2009 Tribunalul Mures - Sectia Contencios Administrativ si Fiscal, a respins ca neintemeiate exceptiile lipsei calitatii procesuale pasive a paratei D. G. F. P. Mures si a inadmisibilitatii actiunii, admitand in parte cererea formulata de reclamanta S.C. L. S. SRL Targu-Mures, in contradictoriu cu paratele D.G. F. P. Mures, pe care a obligat-o la restituirea taxei speciale de prima inmatriculare in suma de 64.560,30 lei, actualizata cu aplicarea dobanzii, precum si cheltuieli de judecata in suma de 1039,30 lei.
Pentru a pronunta aceasta hotarare, prima instanta a retinut ca prin ordinul de plata nr. 1 din 6 iunie 2007 reclamanta a achitat taxa de 64.560,30 lei reprezentand taxa speciala de prima inmatriculare, suma incasata de Trezoreria Targu-Mures si ca prin cererea din 11 iunie 2009 a solicitat la AFP Targu-Mures restituirea taxei. Prin adresa nr. 60807 din 24 iunie 2009 , i s-a raspuns reclamantei ca taxa este datorata in baza art. 214 indice 1-3 din Codul fiscal si ca nu sunt indeplinite conditiile legale pentru restituirea sumei, invocandu-se si principiul stabilit la art. 1 alin. 5 din Constitutia Romaniei.
S-a mai precizat in considerente ca actiunea in contencios administrativ poate sa aiba si alt obiect decat anularea actului administrativ, printre care si refuzul de solutionare a unei cereri sau de efectuare a unei anumite operatiuni administrative necesare pentru exercitarea sau protejarea dreptului sau interesului sau legitim.
Referitor la apararea paratei, ca reclamanta a facut o plata voluntara, instanta a inlaturat aceasta aparare pe considerentul ca taxa reprezinta o obligatie fiscala fiind vorba despre un raport juridic fiscal si nu civil, astfel ca prevederile art. 1092 alin. 2 Cod civil nu sunt aplicabile in speta.
In ceea ce priveste lipsa calitatii procesuale pasive, instanta a apreciat ca nu este intemeiata, deoarece taxa s-a facut venit la bugetul de stat, fiind incasata de Trezoreria Targu-Mures, achitata in conformitate cu prevederile Codului fiscal ca o taxa speciala, anterioara inmatricularii autoturismului, inmatricularea fiind conditionata de dovedirea platii acestei taxe.
Pe fondul cauzei si anume cererea de restituire a taxei de prima inmatriculare, instanta a retinut in esenta ca prin Legea nr. 343/2006, cu modificarile ulterioare, a fost introdus in Codul fiscal, la Titlul VII, Cap. 2/1 (art. 214/1 - 214/3) intitulat "Taxe speciale pentru autoturisme si autovehicule", stabilind o taxa speciala cu aplicabilitate de la data de 1 ianuarie 2007, taxa ce trebuie platita cu ocazia primei inmatriculari in Romania. S-a considerat a fi relevanta distinctia facuta de legiuitor intre autoturismele deja inmatriculate in Romania si supuse unei noi inmatriculari si cele care provin din strainatate si care se inmatriculeaza pentru prima data in Romania. S-a creat astfel un regim fiscal discriminatoriu pentru autoturismele folosite "second-hand", cumparate din tarile Uniunii Europene fata de cele folosite si cumparate din ta pentru care taxa nu se plateste. Pornind si de la faptul ca taxa are un caracter special, s-a considerat ca trebuie examinat si daca taxa de prima inmatriculare reprezinta un impozit direct sau indirect pentru produse provenind din alte state membre ale Comunitatii Europene.
Pentru realizarea obiectivelor Comunitatii, care constituie o singura zona economica, o piata comuna in cadrul careia comertul se poate dezvolta liber, Tratatul CE a consacrat principiul liberei circulatii a marfurilor, ceea ce presupunea ca marfurile pot fi transportate fara impedimente in interesul comunitatii si toate obstacolele care stau in calea acestui demers trebuie eliminate. In acest sens art. 90 din Tratatul CE interzice impunerea asupra produselor din alte state membre, a unor taxe superioare celor ce se aplica produselor nationale similare precum si taxele interne de natura sa protejeze indirect alte produse.
Instanta a considerat ca desi taxa de prima inmatriculare nu reprezinta o taxa vamala directa, dat fiind caracterul sau special si aplicabilitatea numai autoturismelor cu provenienta din alte state, neaplicandu-se autovehiculelor deja inmatriculate in Romania, caracterul echivalent al unei taxe vamale este evident. De asemenea, s-a precizat ca taxa de prima inmatriculare nu intruneste nici exigentele unei cerinte obligatorii ale interesului public, neputand fi primita ca o taxa de mediu fata de modalitatea ei de aplicare si anume faptul ca nu se aplica autoturismelor inmatriculate in Romania, cu ocazia reinmatricularii, indiferent de nivelul de poluare sau de vechime.
In concluzie, instanta a apreciat ca taxa de prima inmatriculare reprezinta un obstacol in calea liberei circulatii a marfurilor in cadrul Comunitatii si a avut in vedere ca Tratatul CE are efect direct si se bucura de suprematia in raport cu norma juridica interna, principiu consacrat si de art. 148 alin. 2 din Constitutia Romaniei, potrivit carora prevederile tratatelor constitutive ale U.E. au prioritate fata de dispozitiile contrare din legile interne.
Impotriva hotararii primei instante a declarat recurs D. G. F. P. Mures, solicitand modificarea in sensul respingerii actiunii reclamantului.
In dezvoltarea motivelor de recurs invocate (art. 304 pct. 9 si art. 304/1 Cod procedura civila ), recurenta a criticat hotararea instantei de fond considerand ca este lipsita de argumente legale suficiente, ca in mod gresit s-a constatat o diferenta de tratament, subliniind ca problema taxei de prima inmatriculare a fost intens mediatizata, se cunostea faptul ca se lucreaza la stabilirea unei formule de calcul corecta si in concordanta cu normele europene, astfel ca restituirea este o solutie netemeinica si nelegala.
S-a mai invocat faptul ca nu se solicita anularea unui act administrativ fiscal, reclamanta atacand de fapt o adresa care nu avea caracter de act administrativ fiscal, astfel ca cererea este inadmisibila si ca, de fapt se contesta legalitatea stabilirii unei taxe printr-un act normativ, precizandu-se ca taxa a fost instituita de Statul Roman prin organele sale legislative si nu de D. G. F. P. Mures - parata in cauza, care doar a incasat-o prin trezorerii.
Pe fondul cauzei recurenta a mai invederat ca legile cadru-europene sunt obligatorii pentru statele membre in privinta rezultatului, insa autoritatile nationale au competenta de a alege forma si mijloacele prin care dispozitiile legilor cadru devin obligatorii pentru fiecare stat membru in parte.
S-a mai precizat ca dispozitiile comunitare invocate si anume art. 90 din Tratatul Comunitatii Europene nu sunt incidente in speta, deoarece Codul fiscal al Romaniei prevede plata unei taxe in acelasi cuantum, indiferent daca se aplica la autoturisme/autovehicule din productia interna sau din cele produse in spatiul comunitar. S-a considerat ca norma comunitara invocata de reclamant se refera la interzicerea masurilor protectioniste instituite de un stat membru cu privire la anumite produse nationale, prin care s-ar putea crea o situatie de discriminare sau un statut de vadit dezavantaj economic pentru produsele similare concurente provenite din alte state membre comunitare, or, taxa este platita de toti proprietarii de autoturisme sau autovehicule, inclusiv pentru cele produse in Romania la momentul primei inmatriculari in Romania. S-a mai invocat faptul ca legislatia europeana nu interzice instituirea taxei ci doar prevede ca nivelul acesteia sa nu fie mai mare decat al taxelor care se aplica direct, sau indirect, produselor nationale similare.
Totodata, s-au invocat prevederile art. 11 din OUG nr. 50/2008 care reglementeaza situatia sumelor achitate cu titlu de taxa speciala in perioada 1 ianuarie 2007 - 30 iunie 2008 si HG nr. 868/2008 privind aprobarea normelor metodologice de aplicare a OUG nr. 50/2008, subliniindu-se ca, potrivit Infogramei 5899 din 26 iunie 2008 transmisa de reprezentanta Permanenta a Romaniei de pe langa UE Bruxelles, rezulta ca dispozitiile HG 686/2008 sunt conforme cu criteriile europene. S-a dorit a se evidentia faptul ca legiuitorul a dispus numai restituirea in parte a taxei achitata si nu integrala, iar in ceea ce priveste acordarea dobanzilor legale, in eventualitatea restituiri, momentul de la care incep sa curga dobanzile, este cel al pronuntarii hotararii sau ale formularii cererii, nu cel al achitarii taxei.
Reclamanta intimat a formulat concluzii scrise, solicitand respingerea recursului si mentinerea hotararii atacate ca fiind temeinica si legala, reiterand argumentele aratate in motivele contestatiei depuse.
Analizand hotararea atacata prin prisma motivelor invocate, tinand cont si de aplicarea prevederilor art. 304/1 Cod procedura civila, instanta constata ca recursul este nefondat.
Nu are nicio relevanta faptul ca problema taxei de prima inmatriculare a fost intens mediatizata si nici ca taxa a fost instituita de Statul Roman si nu de D. G. F. P. Mures, care doar a incasat-o, aspecte necontestate, de altfel, dar care nu afecteaza solutia pronuntata in cauza. Pe de alta parte, recurenta se afla in eroare asupra obiectului discriminarii, deoarece reclamantul a contestat regimul discriminatoriu pentru autoturismele folosite, cumparate din tarile UE fata de cele folosite si cumparate din tara, pentru care taxa nu se plateste, iar nu intre autovehiculele din productia interna si cele produse in spatiul comunitar.
Conform O.P. nr. 1 din 6 iunie 2007, reclamanta a achitat la bugetul de stat suma de 64.560,30 lei cu titlu de taxa speciala pentru autoturisme, iar restituirea acesteia i-a fost respinsa prin adresa nr. 60807 din 24 iunie 2009 , cu motivarea ca, potrivit prevederilor Cap. II din Legea nr. 571/2003, sunt obligati la plata taxei speciale persoanele fizice sau juridice care fac inmatricularea autoturismelor si autovehiculelor, in conditiile textului legal citat, taxa fiind perceputa cu ocazia primei inmatriculari in Romania.
Instanta a facut o corecta interpretare si aplicare a textelor legale incidente, dand prioritate normelor comunitare, aplicand principiile dreptului comunitar. Taxele speciale pentru autoturisme si autovehicule au fost introduse in Codul fiscal prin Legea nr. 343/2006, ca fiind datorate bugetului de stat cu ocazia primei inmatriculari in Romania, scutirile fiind expres si limitativ prevazute de art. 314/3, cu mentiunea ca art. 214/1 - 214/3 au fost cuprinse in Cap. II/1, capitol nou introdus in Codul fiscal. Pentru plata acestei taxe nu avea cum sa existe un titlu de creanta cu suport material, nici un act administrativ fiscal, deoarece plata "benevola" facuta de reclamanta este de fapt una dintre conditiile necesare operatiunii de inmatriculare in Romania a autovehiculului importat dintr-o tara apartinand Comunitatii Europene. Aceste dispozitii nou introduse in Codul fiscal, asa cum corect a retinut prima instanta, reglementeaza practic un nou impozit. Aceasta taxa i-a fost impusa reclamantei, motiv, de altfel, invocat in cererea de chemare in judecata, pentru a-si putea inmatricula in Romania autovehiculul achizitionat din Germania, tara din Comunitatea Europeana, tara de origine unde a fost inmatriculat. Astfel, este vorba despre produse comunitare provenind din state diferite, in contextul in care, pentru autovehiculele similare vandute pe teritoriul Romaniei si deja inmatriculate in Romania nu se percepe aceeasi taxa intervenind astfel caracterul sau discriminatoriu. Sub acest aspect, Romania fiind stat membru al Uniunii Europene, prin perceperea acestei taxe speciale in conditiile aratate, se incalca tocmai principiul discriminarii, in pofida faptului ca C.J.C.E. a stabilit ca statele au libertatea taxarii autovehiculelor care circula pe teritoriul lor sub conditia ca sistemul de taxare sa nu fie discriminatoriu. Intervin astfel prevederile art. 90 din Tratatul Comunitatii Europene, articol redat si analizat pe larg de prima instanta. Intrucat prevederile tratatelor constitutive ale Uniunii Europene, prevederile dreptului comunitar, prevaleaza, au prioritate fata de dreptul intern in situatia in care in legislatiile interne sunt cuprinse reglementari care contravin dreptului comunitar, in mod justificat prima instanta a apreciat ca nu se pot aplica in cazul dedus judecatii prevederile art. 214/1-214/3 din Codul fiscal, astfel ca taxa speciala achitata se impune a fi restituita platitorului.
Referitor la aplicarea prevederilor art. 11 din OUG nr. 50/2008, instanta de recurs are in vedere faptul ca prin acest act normativ s-au abrogat prevederile art. 214/1-214/2 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal. In preambulul acestei ordonante se retine printre altele si necesitatea adoptarii de masuri pentru a se asigura respectarea normelor de drept comunitar aplicabile, inclusiv a jurisprudentei Curtii de Justitie a Comunitatilor Europene. Acest act normativ instituie taxa de poluare pentru autovehicule, care constituie venit la bugetul Fondului pentru mediu si se gestioneaza de Administratia Fondului pentru Mediu (art. 1 alin. 1) iar potrivit art. 4, obligatia de plata a taxei de poluare intervine cu ocazia primei inmatriculari a unui autovehicul in Romania. Este adevarat ca prevederile art. 11 din OUG nr. 50/2008 reglementeaza restituirea diferentei intre suma achitata de contribuabili in perioada 1 ianuarie 2007 - 31 iunie 2008 cu titlu de taxa speciala autoturisme si autovehicule si cuantumul rezultat din aplicarea prevederilor privind taxa de poluare, dar, la aplicarea in cazul dedus judecatii a acestui articol, se constata urmatoarele:
Prevederile art. 214/1-214/3 din Legea nr. 571/2003 (in prezent abrogate), pe de o parte si, prevederile OUG nr. 50/2008, pe de alta parte, reglementeaza doua taxe distincte. Reclamanta a solicitat restituirea taxei speciale achitata si perceputa in cursul anului 2007, cererea de chemare in judecata fiind formulata la o data anterioara intrarii in vigoare a OUG nr. 50/2008, care prevad practic o compensare valorica a celor doua taxe. In raport cu data formularii actiunii, se pune doar problema aplicabilitatii art. 214/1-214/3 din Legea nr. 571/2003, aspect deja clarificat prin necesitatea aplicarii prioritare a normelor dreptului comunitar. OUG nr. 50/2008 nu poate fi considerata o lege de procedura care sa se aplice din momentul intrarii in vigoare si procesului in curs de judecata incepute sub vechea lege. OUG este un act normativ care se aplica, asa cum se si prevede in art. 14 alin. 1, la data de 1 iulie 2008. Daca am admite ca acest act normativ ar retroactiva si cu privire la cauzele inregistrate anterior intrarii lui in vigoare, pe langa faptul ca s-ar incalca principiul neretroactivitatii legii civile, s-ar ajunge la situatia ca pentru cauze similare solutionate irevocabil pana la 1 iulie 2008 nu s-au aplicat prevederile art. 11 din OUG nr. 50/2008, in timp ce, pentru cele care au fost solutionate doar in prima instanta, din motive care nu tin de titularul cererii de chemare in judecata, se aplica articolul mentionat, situatie discriminatorie. Textul art. 6 al HG nr. 686/2008, instituie o procedura de restituire, procedura care nu era reglementata la data formularii cererii de chemare in judecata si a pronuntarii instantei de fond. Acceptand ca pentru un autovehicul deja inmatriculat, se compenseaza cele doua taxe si se restituie diferenta la cererea contribuabilului platitor, care trebuie sa anexeze actele prevazute la art. 6 alin. 4 si 5 din HG nr. 686/2008, ar insemna ca vorbim de aceeasi taxa de prima inmatriculare reglementata de articolele abrogate prin OUG nr. 50/2008, diferenta fiind doar de ordin valoric. In aceasta situatie revin in discutie normele de drept comunitar, cu toate argumentele deja expuse, asa cum au fost retinute si de prima instanta. Nu este de neglijat un alt aspect care s-ar pune in discutie daca s-ar accepta in cazul dedus judecatii compensarea. In intelesul sau juridic, compensarea este un mijloc de stingere a doua obligatii reciproce, compensatia legala presupunand indeplinirea unor conditii. Pornind de la realitatea ca parata are obligatia de restituire a taxei speciale corelata cu pretinsa obligatie a reclamantei de a plati taxa de poluare, inseamna ca reclamanta ar datora taxa de poluare introdusa la 1 iulie 2008, retroactiv, anterior intrarii ei in vigoare pentru un autoturism deja inmatriculat, in pofida faptului ca taxa de poluare, potrivit OUG nr. 50/2008 se datoreaza cu ocazia primei inmatriculari.
In alta ordine de idei, procedura de restituire reglementata de HG nr. 686/2008 reprezinta o etapa administrativa in cadrul careia, pe langa verificarea documentatiei depuse de contribuabil acestuia in vederea efectuarii compensarii sau restituirii, dupa caz, organul fiscal competent trebuie sa constate si daca exista obligatii fiscale neachitate inregistrate de catre contribuabil, iar in caz afirmativ, acestea trebuind a fi compensate conform art. 116 din OG nr. 92/2003. Existenta acestei proceduri speciale reglementate prin HG nr. 686/2008, practic ar obliga instanta sa-si depaseasca si cadrul procesual dedus judecatii, dar sa se si substituie procedurii administrativ fiscale, incalcand si principiul disponibilitatii partilor in procesul civil, alaturi de principiul neretroactivitatii legii civile, precum si normele legale de competenta, deoarece actul normativ intrat in vigoare dupa formularea cererii de chemare in judecata , dupa pronuntarea in prima instanta, nu prevede posibilitatea de a se adresa direct instantei de judecata cu o cerere de restituire a taxei speciale.
In plus, se face trimitere la art. 116 din OG nr. 92/2003 care reglementeaza procedura compensarii, compensare care se poate efectua de organul fiscal si din oficiu, potrivit alin. 4 din articolul mentionat, daca se constata existenta unor creante reciproce. Prin urmare, pentru cererea de compensare formulata de intimata in cadrul caii de atac a recursului, parata intimata poate uzita de alte mijloace procedurale. In cazul dedus judecatii, daca s-ar admite recursul in sensul solicitat de recurenta de a se dispune restituirea in parte a taxei, iar cuantumul diferentei de restituit urmand a fi stabilit de organele fiscale, ar insemna ca nu s-a solutionat cererea de chemare in judecata, operand practic o transferare a competentei de solutionare in baza unei norme intrate ulterior in vigoare, ingradind reclamantei liberul acces la justitie.
Fata de cele ce preced, instanta constata ca recursul paratei este nefondat, inclusiv sub aspectul penalitatilor de intarziere care au fost acordate in deplin acord cu prevederile Codului de procedura fiscala.
Vazand si prevederile art. 312 alin. 1 Cod procedura civila, recursul a fost respins ca nefondat.