Constata ca, prin actiunea inregistrata la sediul acestei instante la data de 2.02.2009 reclamanta S.C. M T S.R.L. a solicitat in contradictoriu cu parata DIRECTIA GENERALA A FINANTELOR PUBLICE SIBIU :
- anularea in parte a Deciziei nr. 134/30.12.2008 in sensul anularii punctului 2 , anularea Deciziei de impunere nr. 495/23.09.2008 si a Raportului de inspectie fiscala nr.6039/22.09.2008 prin anularea datoriei bugetare in valoare de 163.777 lei din care : 95.635 lei impozit pe profit ,69.962 lei majorari aferente ; 1.390 lei TVA si 790 lei majorari aferente,
- obligarea paratei la plata cheltuielilor de judecata ocazionate de solutionarea cauzei.
In motivarea actiunii reclamanta a aratat ca, sub aspect procedural perioada controlata excede termenului de prescriptie al dreptului organului fiscal de a stabilii obligatii fiscale, sens in care in raport de data de 23.09.2008 (data emiterii Deciziei de impunere nr. 495), intelege sa solicite instantei constatarea prescrierii dreptului paratei de a controla si stabili obligatii fiscale pentru perioada 1.01.2003 – 25.10.2003 . Reclamanta a precizat ca , declaratiile de impozit pe profit in anul 2003 s-au depus trimestrial ,termenul de depunere fiind acelasi cu termenul de plata ,adica 25 ale lunii urmatoare trimestrului ,sens in care intelege sa invoce prevederile art. 20 si art. 21 din Legea nr. 414/2002 privind impozitul pe profit iar deconturile de TVA s-au depus lunar ,pana in 25 ale lunii urmatoare pentru luna expirata –art. 29 aliniat 1 litera C c) din Legea nr. 345/2002.
Pe fondul cauzei,reclamanta a aratat ca,toate persoanele carora le-a decontat cheltuielile de deplasare ,au avut raporturi juridice de munca cu societatea iar cheltuielile deduse din venituri au fost justificate cu documente legal intocmite. Deducerea acestor cheltuieli din veniturile realizate ,este intemeiata pe prevederile art. 9 aliniat 1 din Legea nr. 414/2002 respectiv art. 21 aliniat 1 Cod fiscal ,ambele dispozitii legale statueaza ca,la calculul profitului impozabil cheltuielile sunt deductibile numai daca sunt aferente veniturilor. Or, persoanelor carora le-a decontat cheltuielile de deplasare au desfasurat activitati productive ,aducatoare de venituri. Reclamanta a mai aratat ca,in ce priveste ne admiterea de la deducere a cheltuielilor de protocol ,reclama si publicitate , parata nu a tinut cont ca,in contul 623 sunt incluse toate cele trei feluri de cheltuieli si ca potrivit art. 21 aliniat 3 Cod fiscal au deductibilitate limitata doar cheltuielile de protocol ,astfel ca masura excluderii de la deducere a intregii sume este nejustificata. Cu referire la amortizarea inclusa pe cheltuieli reclamanta a mentionat ca,s-a avut in vedere dispozitiile art. 11 aliniat 1 din Legea nr. 414/2002 ,calculul si limitele amortizarii deduse fiind facute cu respectarea Legii nr. 15/1994 . Astfel,amortizarea a fost calculata liniar doar pentru activele corporale si necorporale aflate in patrimoniul social iar la determinarea amortizarii s-a avut in vedere pretul de achizitie si durata normata legala a fost cheltuieli –amortizare fiscala.
Actiunea a fost timbrata cu suma de 4 lei taxa judiciara de timbru si 0,30 lei timbru judiciar.
In probatiune reclamanta a depus in copie xerox actele administrative atacate si a solicitat incuviintarea efectuarii unei expertize contabile avand ca obiectiv : verificarea de catre expert a temeiniciei constatarilor cuprinse in actul de control si in deciziile ulterioare si stabilirea eventualelor diferente.
Parata a formulat intampinare prin care a solicitat respingerea actiunii si mentinerea actelor administrative atacate. Cu privire la exceptia invocata de catre reclamanta,parata a aratat ca,pentru impozitul pe profit aferent anului 2003 nu s-au calculat nici un fel de sume suplimentare pentru perioada 1.01.2003 -25.10.2003 iar in privinta majorarilor de intarziere aferente acestea privesc perioada 26.04.2004 – 19.09.2008 . De asemenea si pentru TVA nu s-au stabilit sume suplimentare pentru perioada respectiva ,singurele constatari privind facturile cu nr. 3070238/ 3.04.2007 si nr. 3070239/3.04.2007. Pe fondul cauzei parata a aratat ca, sustinerile reclamantei sunt nefondate deoarece organele de inspectie fiscala au efectuat verificarea scriptica a fiecarui contract de munca al personalului angajat al reclamantei si au verificat si cuantumul sumelor acordate cu titlu de diurna,cazare si transport. Cat timp organele de inspectie fiscala au verificat inregistrarile si au gasit neconcordante intre salariatii inscrisi in evidenta speciala de la ITM ,justificata si cu state de plata si evidenta salariatilor de la reclamanta ,cheltuielile in mod corect au fost excluse de la deducere. Parata a mai aratat ca, se impune respingerea capatului de cerere referitoare la cheltuielile de protocol ,reclama si publicitate evidentiate in cont 623 si cel privind amortizarea inclusa pe cheltuieli ,deoarece acestea nu au facut obiect al contestatiei promovate in temeiul art. 205 – art. 218 din O.G. nr. 92/2003 astfel s-ar impune respingerea ca inadmisibila a actiunii in contencios administrativ fiscal privind aceste aspecte.
Examinand actele si lucrarile dosarului ,instanta a retinut urmatoarele :
Urmare a inspectiei fiscale generale efectuata la societatea comerciala reclamanta,organele de control au intocmit Raportul nr. 6039/22.09.2008 , prin care au constatat in sarcina S.C. M T S.R.L. un impozit pe profit suplimentar in suma de 121.811 lei , majorari de intarziere aferente in suma de 84.286 lei si penalitati de intarziere in suma de 1.990 lei. De asemenea ,prin acelasi raport, s-a constatat T.V.A. suplimentara
in suma de 3.819 lei,majorari de intarziere aferente in suma de 2.716 lei si penalitati de intarziere de 33 lei.
Prin Decizia de impunere nr. 495/23.09.2008 parata a stabilit in sarcina reclamantei obligatii fiscale suplimentare de plata si accesorii pentru perioada 1.01.2003 – 31.12.2007 reprezentand : impozit pe profit 121.811 lei si majorari de intarziere aferente in suma de 86.276 lei ; T.V.A. in suma de 3.819 lei si majorari de intarziere aferente in suma de 2.749 lei. Reclamanta a contestat Decizia de impunere nr. 495/23.09.2008 iar parata prin Decizia nr. 134/12.2008 a solutionat contestatia acesteia si a decis :
1. Admiterea in parte a contestatiei pentru suma de 50.878 lei reprezentand :
- 26.176 lei impozit pe profit ,
- 20.314 lei majorari de intarziere aferente ,
- 2.429 lei taxa pe valoare adaugata ,
- 1.959 lei majorari de intarziere aferente ,
2. Respingerea contestatiei ca neintemeiata pentru suma de 163.777 lei reprezentand :
- 95.635 lei impozit pe profit ,
- 65.962 lei majorari de intarziere aferente ,
- 1.390 lei taxa pe valoare adaugata ,
- 790 lei majorari de intarziere aferente.
Nemultumita de solutia data pe cale administrativa ,de admitere doar in parte a contestatiei sale , reclamanta s-a adresat cu actiune, instantei de contencios administrativ.
Prin Incheierea din data de 1.04.2009 ,instanta a admis cererea in probatiune privind efectuarea unei expertize contabile solicitata de catre reclamanta,cu obiectivele formulate in scris precum si cu obiectivele formulate de catre parata .
Raportul de expertiza contabila efectuat in cauza de catre expert T D a fost depus la dosar la data de 15.09.2009 .Reclamanta a formulat obiectiuni la raportul de expertiza si a solicitat efectuarea unui supliment. Instanta a admis cererea reclamantei . Suplimentul la raportul de expertiza contabila a fost depus la dosar la data de 17.11.2009 . La termenul din data de 17.02.2010 ,reclamanta a solicitat fata de exceptia invocata incuviintarea unui nou supliment la raportul de expertiza contabila prin care , expertul sa recalculeze impozitul pe profit –in cele doua variante expuse in lucrarea initiala cu excluderea trimestrului I al anului 2003 ,pornind de la evidenta reclamantei la 31. 03.2003. Prin Incheierea de sedinta din data de 17.03.2010 instanta a admis cererea reclamantei. Suplimentul la raportul de expertiza contabila refacut a fost depus la dosar de catre expert Toader Doina la data de 6.05.2010
Cu privire la continutul raportului de expertiza contabila si a suplimentelor la acesta, partile si-au exprimat in scris pozitia .
Pozitia partilor reprezinta in esenta o admitere in parte a actiunii in contencios administrativ fiscal ,insa cu privire la impozitul pe profit suplimentar si majorari aferente, sumele asupra carora urmeaza sa se pronunte instanta sunt diferite .
Astfel , reclamanta a solicitat a se constata prescris dreptul organului de control de a stabili diferente de impozit pe profit si accesorii aferente pentru perioada 1.01.2003 – 30.03.2003 si pornind de la acesta ,validarea de catre instanta a variantei I la suplimentul 2 la raportul de expertiza contabila , respectiv varianta I la raportul de expertiza contabila ,cu consecinta anularii obligatiei bugetare in valoare de 109.880 lei din care : 59.160 lei impozit pe profit si 50.720 lei majorari de intarziere aferente si mentinerea datoriei bugetare in valoare de 53.897 lei compusa din : 36.475 lei impozit pe profit cu 15.242 lei majorari aferente si 1.390 lei T.V.A. cu 790 lei majorari aferente T.V.A.
Parata a apreciat ca fiind corecta varianta II a raportului de expertiza contabila in sensul ca,impozitul pe profit datorat ca urmare a verificarii documentelor contabile si a aspectelor fiscale privind incadrarea cheltuielilor in categoriile deductibile sau nedeductibile fiscal este in valoare de 86.890 lei si majorari de intarziere aferente de 59.797 lei ,in total 146.687 lei ,T.V.A. suplimentar este in valoare de 1.390 lei si majorari de intarziere de 790 lei,in total 2.180 lei
Cu privire la exceptia prescrierii dreptului organului fiscal de a stabili diferente de impozite si taxe pentru perioada 1.01.2003 – 31.03.2003 instanta a retinut urmatoarele :
Din Raportul de inspectie fiscala cap. III „Constatari fiscale” pct.1.1. impozit pe profit, rezulta ca, perioada supusa controlului a fost cuprinsa intre data de 1.01.2003 – 31.12.2007 . Or, art. 21 din O.G. nr.70/1997 privind controlul fiscal coroborat cu art. 20 si art. 21 din Legea nr. 414/2002 privind impozitul pe profit (acte normative aplicabile perioadei supuse inspectiei fiscale), respectiv art. 191 aliniat 3 Cod de procedura fiscala in forma initiala , prevedeau ca, termenul de prescriptie a dreptului organului de control de a stabili diferente de impozite si taxe este de 5 ani. Acest termen se calcula de la data la care a expirat termenul de depunere al declaratiilor pentru perioada respectiva pana la data controlului .In anul fiscal 2003 –contribuabili erau obligati sa depuna trimestrial declaratii de impozit pe profit iar termenul de depunere a fost data de 25 inclusiv ,a primei luni din trimestrul urmator pentru trimestrul expirat.
In raport de prevederile legale de mai sus ,instanta constata ca ,dreptul organului de control de a stabili diferente de impozit pe profit pentru perioada 1.01.2003 – 30.03.2003 este prescris . Termenul de depunere al declaratiei de impozit pe profit pentru trimestrul I 2003 a fost la data 25.04.2003. In speta, inspectia fiscala a inceput la data de 2.06.2008 fiind finalizata la data de 19.09.2008(data raportului de inspectie fiscala) astfel ca, organul fiscal era abilitat legal de a verifica ultimii 5 ani anteriori datei inceperii inspectiei fiscale adica perioada 2.06.2003 – 2.06.2008.
Referitor la impozitul pe profit suplimentar datorat de catre reclamanta, prin raportul de expertiza contabila efectuat in cauza ,expertul contabil a aratat ca, reclamanta a realizat venituri din transportul international de marfuri in valoare de 12.691.038 lei utilizand atat proprii salariati cat si salariatii S.C. T T S.R.L. cu care avea incheiat contract de prestari servicii din data de 1.01.2005 (anexa 18 la raportul de expertiza contabila). Prin contract reclamanta s-a obligat sa achite salariatilor S.C. T T S.R.L. c/valoarea diurnei aferente deplasarilor efectuate in beneficiul sau (art. 3 din contract) iar contractul nu prevedea nici un alt pret pentru prestatiile salariatilor societatii comerciale respective. Expertul contabil a precizat ca,nu a identificat in contabilitatea reclamantei alte plati ale serviciilor efectuate de soferii S.C. T T S.R.L. Reclamanta a acordat diurna atat angajatilor proprii cat si angajatilor S.C. T TS.R.L. care au contribuit in mod direct la realizarea veniturilor impozabile. Avand in vedere ca,Codul Fiscal nu trateaza distinct situatia reclamantei care a incheiat un contract prin care s-a obligat sa plateasca diurna si altor persoane decat proprii angajati cu titlu de pret a al serviciilor care i-au fost prestate, expertul a calculat deductibilitatea cheltuielilor de deplasare ,in doua variante . Astfel ,in varianta I expertul a apreciat ca, toate diurnele platite soferilor care au contribuit la realizarea de venituri impozabile sunt deductibile la calculul impozitului pe profit ,respectiv cele care s-au acordat pe baza de documente justificative ,cheltuiala deductibila fiscal fiind in valoare de 219.300 lei (61.718 lei + 157.582 lei )cu defalcarea pe trimestre.
Expertul a concluzionat ca,in aceasta varianta de calcul impozitul pe profit datorat de catre reclamanta se reduce la valoarea de 61.677 lei iar majorarile de intarziere la valoarea de 51.898 Expertul a calculat majorarile de intarziere aferente impozitului pe profit stabilit suplimentar pe perioada 2004 – 2007 ,in suma de 51.898 lei ,varianta I in care intreaga diurna acordata pe baza de documente justificative este deductibila fiscal
In varianta II expertul a apreciat ca,sunt deductibile cheltuielile cu diurna efectuate de catre reclamanta numai pentru proprii angajati ,respectiv cele inregistrate in contabilitate pe baza de documente justificative legal intocmite , cheltuiala deductibila fiscal este in valoare de 61.718 lei cu defalcarea pe trimestre. Expertul a concluzionat ca,in aceasta varianta de calcul impozitul pe profit suplimentar datorat de reclamanta se reduce la valoarea de 86.890 lei iar majorarile de intarziere la valoarea de 59.797 lei . Expertul a calculat majorarile de intarziere aferente impozitului pe profit stabilit suplimentar pe perioada 2004 – 2007 ,in suma de 59.797 lei , varianta II in care este deductibila doar diurna acordata de catre reclamanta propriilor salariati ,pe baza de documente justificative
Instanta apreciaza ca fiind concludente concluziile raportului de expertiza contabila varianta I precum si cele ale suplimentului nr. 2 la raportul de expertiza contabila ,supliment depus de expert la data de 12.05.2010 respectiv varianta I,pentru considerentele ce vor urma.
Pornind de la excluderea din recalcularea datoriei bugetare a perioadei prescrise a dreptului organului de control de a stabili impozite si taxe,respectiv 1.03.2003 - 30.03.2010 si luand in considerare evidenta fiscala si contabila a reclamantei la 31.03.2003 ,cheltuielile de deplasare (diurna ,cazare) in valoare totala de 219.300 lei ,inregistrate contabil de catre aceasta in perioada 2005 – 2007 sunt deductibile la calculul profitului impozabil respectiv a impozitului pe profit ,fiind achitate atat salariatilor proprii ai S.C. M TS.R.L. cat si S.C. T T S.R.L. pe baza contractului de colaborare din 1.01.2005 . Argumentele legale care justifica deductibilitatea fiscala a cheltuielilor de deplasare sunt art. 19 din Legea nr. 414/2002 ,aplicabila in anul 2003 si respectiv art. 21 Cod fiscal si pct. 22 din H. G. nr. 44/2004 aplicabile perioadei 2004 -2007 care stabilesc ca fiind deductibile la calculul profitului impozabil toate cheltuielile efectuate in scopul realizarii de venituri precum si dispozitiile art. 21(3) litera b Cod fiscal care indica ca fiind deductibile fiscal cheltuielile de deplasare in limita a de 2,5 ori nivelul stabilit pentru institutii publice. Or,dupa cum a retinut parata in Cap. II al Raportului de inspectie fiscala ,activitatea comerciala desfasurata de catre reclamanta in perioada inspectata a constituit-o transportul rutier ,intern si international de marfuri . In perioada respectiva veniturile din transportul intern de marfuri au fost de 1.390.989 lei iar veniturile din transporturile internationale de marfuri au fost de 12.691.038 lei. Pentru societatii comerciale a caror obiect de activitate consta in transportul de marfuri, cheltuielile care concura la realizarea veniturilor sunt : costul combustibilului, amortizarea si piesele de schimb ale mijloacelor de transport si cheltuiala cu munca vie (salarii )din care fac parte si cheltuielile de deplasare .Expertul contabil in raportul de expertiza pct. A obiectiv 3 analizand veniturile si structura cheltuielilor care au concurat la realizarea acestora, a concluzionat ca,cheltuielile de deplasare inregistrate de reclamanta reprezinta 11% din venituri si ca aceste cheltuieli sunt aferente veniturilor si au contribuit la realizarea acestora, astfel ca,sunt deductibile la calculul profitului impozabil potrivit art. 21aliniat 1 Cod fiscal.
In raport de cele retinute ,instanta a apreciat ca,cheltuielile de deplasare inregistrate de reclamanta ,intrunesc cerintele deductibilitatii impuse de art. 21 (3) litera b Cod fiscal . Prin urmare reclamanta a datorat impozit pe profit suplimentar in valoare de 36.475 lei si majorari de intarziere aferente in suma de 15.242 lei
Cu privire la datoria bugetara reprezentand T.V.A. suplimentara in suma de 1.390 lei si 799 lei majorari de intarziere aferente ,fata de concluziile raportului de expertiza contabila,reclamanta si-a exprimat pozitia , solicitand mentinerea sumelor respective ,ca fiind datorate .
Avand in vedere suplimentul la raportul de expertiza contabila nr. 2, varianta I si pozitia procesuala a reclamantei exprimata in scris la fila 333 dosar, in baza art. 18 (1) din Legea nr. 554/2004 modificata si completata instanta a admis in parte actiunea reclamantei doar cu privire la impozitul pe profit stabilit suplimentar si a anulat in parte actele administrative atacate : Decizia nr. 134/30.12. 2008 privind solutionarea contestatiei reclamantei , Decizia de impunere nr. 495/23. 09.2008 , Raportul de inspectie fiscala nr. 6039/22.09.2008 in ce priveste suma de 109.880 lei ( 59.160 lei impozit pe profit + 50.720 lei majorari de intarziere aferente ) Actele administrative atacate au fost mentinute pentru suma totala de 53.906 lei reprezentand ( 36.475 lei impozit pe profit + 15.242 lei majorari de intarziere aferente + 1.390 lei TVA + 799 lei majorari de intarziere aferente) .
In baza art. 274 Cod de procedura civila instanta a obligat parata sa plateasca reclamantei suma totala de 5.924,30 lei cu titlu de cheltuieli de judecata partiale, reprezentand : 4 lei taxa judiciara de timbru, 0,30 lei timbru judiciar , 1.920 lei onorariu expert , 6.000 onorariu avocat , cheltuieli reduse de la suma de 7.924,30 lei, proportional cu suma cazuta in pretentii.