Actiune in anularea deciziei de solutionare a contestatiei impotriva deciziei de impunere.
- Legea nr. 554/2004, republicata
- O.U.G. nr. 92/2003, republicata
Aspecte legate de cheltuielile deductibile la calculul profitului impozabil. Prin Sentinta nr.455 din 23 februarie 2011, pronuntata de Tribunalul Harghita in dosarul nr.2448/96/2009, instanta a respins actiunea formulata de reclamanta SC C. 2001 SRL, impotriva paratei D.G.F.P. Harghita.
Impotriva acestei hotarari a declarat recurs reclamanta SC C. 2001 SRL, solicitand modificarea sentintei recurate in sensul admiterii actiunii introductive, respectiv in sensul anularii, in parte, a Deciziei de impunere nr.28/30.01.2009 si a anularii in tot a Deciziei de solutionare a contestatiei nr.23/22.04.2009, cu cheltuieli de judecata.
Prin Decizia nr.2328/R/30 martie 2011 a Curtii de Apel Tg-Mures, s-a admis recursul reclamantei SC C. 2001 SRL impotriva Sentintei civile nr.455/23 februarie 2011 pronuntata de Tribunalul Harghita in dosarul nr.2448/96/2009, s-a casat sentinta atacata si s-a retinut cauza spre rejudecare fixandu-se un termen pentru data de 17 ianuarie 2012.
Analizand in rejudecare, dupa casare, actiunea reclamantei SC C. 2001 SRL, Curtea a retinut urmatoarele:
Prin Raportul de Inspectie Fiscala Generala incheiat de D.G.F.P. Harghita la data de 30 ianuarie 2009, s-au stabilit, in sarcina reclamantei SC C. 2001 SRL, contributii suplimentare la bugetul consolidat al statului, reprezentand impozit pe profit, in cuantum de 28.562 lei si majorari in cuantum de 25.214 lei, si impozit pe dividende in cuantum de 20.165 lei si majorari aferente in cuantum de 15.375 lei.
In baza acestui Raport de inspectie fiscala s-a emis Decizia de impunere nr.28/30.01.2009 privind obligatiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspectia fiscala.
Impotriva acestor acte, SC C. 2001 SRL a formulat contestatie administrativa, solutionata prin Decizia nr.23/22 aprilie 2009 a D.G.F.P. Harghita. Prin aceasta decizie a fost respinsa, ca neintemeiata, contestatia pentru suma totala de 72.193 lei reprezentand 27.511 lei impozit pe profit, 25.214 lei accesorii aferente impozitului pe profit, 10.798 lei impozit pe dividende, 8.670 lei accesorii aferente impozitului pe dividende. S-a admis partial contestatia pentru suma de 9.367 lei impozit pe dividende si suma de 6.705 lei accesorii aferente impozitului pe dividende.
Obiectul prezentei cauze consta in anularea integrala a Deciziei de solutionare a contestatiei nr.23/22 aprilie 2009 si partiala a Deciziei de impunere nr.28/30.01.2009.
In ceea ce priveste impozitul pe profit in suma de 27.511 lei si accesorii aferente in suma de 25.214 lei (care sunt contestate), este de retinut ca organele fiscale nu au admis la deducerea la calculul profitului impozabil:
1.-cheltuielile efectuate in favoarea asociatului, cheltuieli care nu au legatura cu activitatea societatii sau care nu sunt aferente veniturilor realizate, in suma totala de 110.480 lei (anexa 3 din R.I.F.);
2.-cheltuieli cu tichetele de masa acordate nelegal in suma totala de 3580 lei (anexa 4 din R.I.F.);
3.-cheltuieli cu combustibil, deduse nelegal (anexa 5 din R.I.F.);
4.-cheltuieli cu bunuri in favoarea unui angajat in suma de 22.822 lei (anexa 6 din R.I.F.);
5.-cheltuieli cu diurnele in suma de 24.613 lei (anexa 7 din R.I.F.);
6.-cheltuieli sociale peste 2% din fondul de salarii pe anul 2006 in suma de 2.375 lei (anexa 8 din R.I.F.).
In privinta cheltuielilor efectuate in favoarea asociatului in suma totala de 110.480 lei (anexa 3 din R.I.F.), organele de solutionare a contestatiei le reconsidera, luand in considerare cheltuielile din anexa 3 la R.I.F. din care s-a scazut contravaloarea diferitelor imprimate ce nu sunt specifice activitatii desfasurate de SC C. 2001 SRL si a altor cheltuieli, recalculand impozitul pe dividende pentru bunurile si serviciile furnizate in favoarea asociatului unic, fata de anexa 13 la R.I.F., conform tabelului aflat la fila 29 din dosar.
Fata de aceasta recalculare, organul de inspectie fiscala, prin Decizia de impunere contestata, a stabilit impozit pe dividende suplimentar in suma de 20.165 lei si majorari de intarziere in suma de 15.375 lei
Astfel, organul de solutionare a contestatiei a respins partial acest capat de cerere pentru suma de 10.798 lei impozit pe dividende si 8.670 lei majorari de intarziere aferente impozitului pe dividende, admitand partial acest capat de cerere pentru suma de 9.367 lei impozit pe dividende si suma de 6.705 lei majorari de intarziere aferente impozitului pe dividende admis (pct.2).
In privinta pct.1 din R.I.F., anexa 3, pozitia 3, reprezentand cheltuieli in suma de 110.480 lei, aceasta se compune la randul sau din:
1. - cheltuieli privind reamenajarea ap.2/A Miercurea Ciuc din str. Leliceni si str. Kossuth Lajos.
Conform Raportului de expertiza contabila financiara intocmit de expertul B.C., rezulta ca aceste cheltuieli au fost in suma de 58.209,73 lei, iar nu in suma de 88.180,8 lei (asa cum s-a retinut prin R.I.F.).
In recurs instanta a solicitat clarificari expertului cu privire la suma considerata deductibila, iar expertul a precizat, la filele 377-378, ca suma de 88.180,8 lei se defalca in 54.629,73 lei - reprezentand valoarea cheltuielilor deductibile, 29.971,07 lei - suma neachitata de reclamanta, dar pentru care s-a calculat fara temei impozit si 3.580 lei.
In privinta acestor cheltuieli, Curtea a constat ca intre SC C. 2001 SRL si administratorul unic P.A.I., in calitate de proprietar, s-a incheiat un contract de comodat cu privire la imobilul situat in Miercurea Ciuc, str. Leliceni, judetul Harghita.
Desi nu s-a stabilit initial un pret al folosintei acestui imobil, prin 3 acte aditionale succesive s-a stabilit chirie in sarcina societatii, actele aditionale fiind inregistrate la A.F.P. a Municipiului Miercurea Ciuc.
Potrivit art.5 alin.2 din contract, comodantul P.A.I. se obliga sa restituie societatii (comodatar), cheltuielile cu intretinerea imobilului, iar plata celorlalte cheltuieli, cu utilitatile, revine reclamantei care incheie contracte in nume propriu cu furnizorii.
Cheltuielile se dovedesc a fi volumptorii (ex.inlocuirea obiectelor sanitare, inzidiri, restructurare interioara prin demolare si zidire pereti, vopsirea si revopsirea tamplariei exterioare, marire goluri usi).
Aceste cheltuieli maresc valoarea imobilului, iar sporul de valoare profita proprietarului, care s-a obligat contractual la restituirea lor.
Din aceste considerente suma de 54.629,73 lei reprezentand cheltuieli apreciate de catre expert, fiind deductibile, devin cheltuieli nedeductibile.
Tot la anexa 3 pozitia 3 pct.2 din R.I.F. apar cheltuieli cu amenajari exterioare la imobilul situat in Miercurea Ciuc, str. Leliceni. Cu privire la acestea, expertul a oferit lamuriri, aratand faptul ca reprezinta lucrari ornamentale constand in amenajarea intrarii dinspre curte a biroului cu piatra decorativa, asa cum rezulta din devizul anexat facturii si factura si sunt in suma de 6253,8 lei. Pentru aceleasi considerente expuse in privinta anexei 3 pozitia 3, pct.1, si aceste cheltuieli sunt apreciate de catre instanta ca fiind nedeductibile.
In ceea ce privesc cheltuielile cu utilitatile la apartamentul din str. Leliceni, Miercurea Ciuc, in privinta modalitatii de folosinta a imobilului, instanta de recurs a cerut lamuriri expertului. Raspunsul acestuia, aflat la fila 379 vol. II dosar recurs, este in sensul ca SC C. 2001 SRL foloseste 50,65% din suprafata imobilului. Acest procent se aplica de la data de 03.01.2007 cand s-a incheiat un proces verbal de predare primire a apartamentului nr.1. Rezulta ca in anul 2006, imobilul era folosit exclusiv de SC C. 2001 SRL in temeiul contractului de comodat inregistrat la D.G.F.P. Harghita sub nr.730/03.10.2001.
In raport de aceste considerente rezulta ca, cheltuielile cu utilitatile in suma de 3243,43 lei sunt deductibile din punct de vedere fiscal.
In privinta anexei 3 pozitia 3 pct.4 din R.I.F., aceasta priveste cheltuielile privind dotarea societatii cu aparatele de fotografiat, anexele si serviciile aferente acestora si au fost tratate de catre expertul tehnic la filele 22-23 din Raportul de expertiza. Instanta i-a solicitat expertului lamuriri cu privire la aceste cheltuieli, iar expertul a raspuns insa raspunsul expertului este nerelevant. Acesta vorbeste de servicii marunte, insa nu a fost justificata utilizarea bunurilor (achizitionate la sume foarte mari) pentru activitatea economica a reclamantei. In Raportul de expertiza expertul vorbeste despre folosirea acestor bunuri pentru activitatea de marketing a societatii, insa nu s-a facut aceasta dovada.
Apoi, cu privire la sarcinile de developare nu exista documente, iar numarul albumelor foto este foarte mare. La fel este si valoarea aparatelor foto si a accesoriilor, de 36.243,15 lei (cu TVA) si 30.456,42 lei (fara TVA), suma care pentru motivele expuse anterior, apare ca fiind nedeductibila fiscal.
In privinta cheltuielilor privind cartile achizitionate de societate, de natura juridica, istorica, geografica, demografica,
acestea nu au legatura cu activitatea societatii sau cu producerea de venituri impozabile, fiind vorba de 24 titluri de carti (majoritatea incluzand mai multe bucati), expertul folosind pluralul "carti" la 13 pozitii (f.35 raport expertiza).
Rezulta ca sunt nedeductibile fiscale cheltuielile cu aceste bunuri in suma de 979,29 lei + 1.170,65 lei=2049,65 lei.
In privinta cheltuielilor cu dotarea birourilor, i s-a solicitat expertului sa ofere lamuriri, care se regasesc la fila 375 vol. II dosar recurs.
Aceste cheltuieli releva modalitatea de utilizare a banilor firmei in mod ineficient si fara legatura cu activitatea firmei, cu atat mai mult cu cat s-au cheltuit sume considerabile de bani (ex. pentru pomul de Craciun, intr-un singur an s-a folosit suma de 1.655 lei). Achizitionarea de prosoape nu se justifica intrucat pentru asigurarea igienei la locul de munca s-au cumparat: servetele, detergent, prosoape de hartie, etc.
Deci, suma de 2247,59 lei este nedeductibila.
Apoi, cheltuielile cu motocicleta (echipament) reprezentand 6 jachete, o geaca, 7 seturi imbracaminte protectie, 2 perechi manusi protectie, 4 perechi protectoare, 5 casti, 2 perechi bocanci, 3 perechi pantaloni, sunt nejustificate nu numai prin destinatie, ci si prin cantitate, in raport cu activitatea desfasurata. Societatea are o singura motocicleta iar cheltuielile au fost inregistrate ca fiind piese de schimb desi natura bunurilor este alta. Rezulta faptul ca, cheltuielile in cuantum de 15.368,25 lei sunt nedeductibile fiscal.
Cheltuielile de echipare a bucatariei, grupului sanitar, de dotare a birourilor, in suma de 2744,52 lei, sunt nedeductibile fiscal, asa cum se arata si in raportul de expertiza.
Cheltuielile privind serviciile de reparatii in suma de 225,56 lei, sunt intr-o valoare mica ce poate fi justificata, iar datorita desfasurarii activitatii, oricand pot interveni defectiuni, care trebuie remediate.
Suma de 225,56 lei apare ca deductibila fiscal.
Cheltuielile privind aparatul auditiv, ochelari, sunt necesare persoanelor fizice pentru a-si putea asigura indeplinirea functiilor fiziologice si intelectuale in viata de zi cu zi, aceasta situatie fiind valabila pe tot parcursul existentei problemelor medicale, asadar nu tine de perioada de timp in care persoanele sunt angajate la reclamanta si nici de necesitatea asigurarii acestor dotari prin raportare stricta la posibilitatea desfasurarii activitatii in cadrul firmei. Apare astfel ca nedeductibila fiscal suma de 1457,26 lei.
In privinta amenajarii anexelor sociale ale locului de munca, expertul s-a referit la cheltuielile cu aceste amenajari la fila 28 expertiza. S-au solicitat lamuriri acestuia de catre instanta de recurs, iar expertul a prezentat in detaliu obiectele si produsele sanitare pentru asigurarea igienei la locul de munca (f.480 dosar recurs).
Conform explicatiilor cuprinse in tabelul expertului pentru 20 de facturi, apar ca fiind deductibile cheltuielile in suma de 570,67 lei.
In privinta cheltuielilor privind mobilierul (obiecte de uz casnic si mobilier), acestea au fost descrise la fila 13 raport de expertiza. Aceste achizitii au drept scop asigurarea conditiilor de munca la sediul societatii, neputandu-se impune desfasurarea activitatii in lipsa oricaror dotari. Rezulta ca fiind deductibile cheltuielile in suma de 7284,13 lei.
Referitor la anexa 6 din R.I.F., aceasta cuprinde cheltuielile efectuate in favoarea angajatului S.S.- contabil sef, si cheltuielile avansate cu ocazia sejurului in Europa. Acest sejur a inclus un numar mare de tari (Ungaria, Letonia, Lituania, Estonia, Finlanda, Germania, Norvegia, Luxemburg, Austria) si a durat din 22.08.2005 pana in 17.09.2007, costand 2537,5 Euro (combustibil+taxa drum+service).
Pentru aceasta deplasare, cu toate cheltuielile legate de ea, nu exista nicio justificare, cu atat mai mult cu cat pe desfasuratorul privind costul de combustibil se face mentiunea ca actul a fost depus pentru deplasarea la Bruxelles (Belgia), or, in realitate a fost parcurs un traseu prin mai multe tari din Europa de Est, Centrala si de Nord, fara a fi fost facuta dovada ca era necesara deplasarea pentru societate. In raport cu aceste considerente aceste cheltuieli sunt nedeductibile.
In privinta anexei 4 din R.I.F., aceasta se refera la tichetele de masa pentru D.E.. Situatia tichetelor de masa este prezentata la filele 341-342 dosar recurs. In mod corect organul de control fiscal nu a acceptat la deducere tichetele de masa acordate acestei angajate, avand in vedere ca, potrivit legii, tichetele de masa se acorda numai de angajatorul unde salariatul are functia de baza, iar in acest caz, angajata in cauza are un contract de munca partial cu SC C. 2001 SRL, in afara functiei de baza. La filele 369-370 dosar, se afla fisa fiscala pentru 2006 intocmita si depusa de reclamanta din care rezulta ca angajata D.E. este angajata in afara functiei de baza. Sunt astfel, nedeductibile fiscal cheltuielile in cuantum de 3580 lei.
In privinta anexei 5 din R.I.F., reprezentand cheltuieli in suma de 5705 lei, constand in combustibil achizitionat pe baza bonurilor fiscale decontate de angajatul S.S., expertul a adus la decontare suma de 1597 lei (din totalul de 5705 lei) filele 27-28 raport de expertiza.
In acest sens, Curtea a retinut ca au fost depuse la dosar documente justificate, reprezentate de copii ale foilor de parcurs, cu sublinierea datelor si cu trimiterea la fiecare pozitie din centralizatorul aflat la fila 28 din raportul de expertiza. Aceste documente se regasesc la filele 385-394 dosar recurs.
Analizand aceste documente justificative, Curtea a retinut pozitia expertului ca fiind una intemeiata si va accepta la deducere suma de 1597 lei (din 5705 lei).
In privinta anexei 7 din R.I.F., aceasta cuprinde diurnele calculate si achitate d-lui S.S., in perioada ianuarie 2005-decembrie 2007, in suma totala de 24.613 lei.
La solicitarea instantei adresata recurentei de a da exemple concrete cu privire la inadvertentele de traseu ce rezulta din intocmirea foilor de parcurs, respectiv situatii concrete din care sa rezulte ca diurna nu s-a acordat pe perioada deplasarii, recurenta a raspuns, pozitia acesteia aflandu-se la fila 53 dosar recurs pct.4 si 5.
Cu privire la diurna, Curtea a observat ca in anul 2005 reclamanta a decontat diurna pentru 243 de zile (scazand din cele 365 de zile ale unui an sambetele, duminicile si sarbatorile legale, in total 108 zile), rezulta ca angajatul ar fi stat la sediul societatii in tot anul 2005, 5-10 zile.
In anul 2006, angajatul societatii s-a aflat in deplasare 311 zile, la care se adauga 108 zile libere si sarbatori legale si rezulta 414 zile intr-un singur an.
In anul 2007 angajatul a fost in deplasare 309 zile.
Alta inadvertenta constatata de catre instanta este aceea ca autoturismul cu nr.de inmatriculare B-96-___ a fost instrainat si inmatriculat la data de 14.04.2005 sub nr.HG-28-___. Exista fisa de alimentare zilnica pentru luna martie 2005 atat pentru autoturismul B-96-___, cat si pentru autoturismul HG-28-___, desi, asa cum am aratat, este vorba de acelasi autoturism.
Apoi, pe perioada ianuarie-februarie 2005 nu exista ordine de deplasare.
Expertul apreciaza ca deductibile fiscal 21 de bonuri fiscale care indeplinesc conditiile de documente fiscale justificative pentru cheltuieli deductibile aferente perioadei ianuarie 2005-mai 2006.
In consecinta, pot fi acordate cheltuielile cu diurna doar pentru perioada pentru care sunt justificate deplasarile angajatului. Astfel, nu exista ordine de deplasare decat din martie 2005 (asa cum am aratat anterior), pana in mai 2007.
Din aceasta perioada expertul a exclus cheltuielile cu diurna pentru perioada concediului de odihna conform anexei la raportul de expertiza, fila 64 raport.
Rezulta astfel suma de 8152,7 lei ca fiind deductibila la calculul impozitului pe profit.
In ceea ce priveste anexa 8 din R.I.F., aceasta se refera la calculul cheltuielilor sociale care sunt limitate la 2% din fondul de salarii, aceasta nu a fost contestata si nu face astfel obiectul analizei instantei.
In raport cu toate considerentele expuse se impune admiterea in parte a actiunii formulata de reclamanta SC C. 2001 SRL, in contradictoriu cu parata D.G.F.P. Harghita, anularea in parte a Deciziei de impunere nr.28/30.01.2009 si a Deciziei nr.23/22.04.2009 emise de parata, in solutionarea contestatiei, cu privire la obligatiile fiscale aferente urmatoarelor sume care sunt deductibile la calculul acestor obligatii: suma de 29.971,07 lei din cuantumul cuprins la pct.III.1/Anexa 3 poz.1 din Decizia nr.23/2009; suma de 3243,43 lei din cuantumul cuprins la pct.III.1/Anexa 3 poz.4 din Decizia nr.23/2009; suma de 225,56 lei din cuantumul cuprins la pct.III.1/Anexa 3 poz.5 din Decizia nr.23/2009; suma de 570,67 lei din cuantumul cuprins la pct.III.1/Anexa 3 poz.5 din Decizia nr.23/2009; suma de 7284,13 lei din cuantumul cuprins la pct.III.1/Anexa 3 poz.5 din Decizia nr.23/2009; suma de 1597 lei din cuantumul cuprins la pct.III.1/Anexa 5 din Decizia nr.23/2009; suma de 8152,7 lei din cuantumul cuprins la pct.III.1/Anexa 7 din Decizia nr.23/2009.
Curtea a respins restul pretentiilor reclamantei.
In privinta cheltuielilor de judecata acestea se compun din 1/3 din onorariul expertului in cuantum total de 3600 lei.