SECTIA A II - A CIVILA, DE CONTENCIOS ADMINISTRATIV SI FISCAL.
RECURS CONTENCIOS ADMINISTRATIV. ANULARE ACT ADMINISTRATIV FISCAL. OBLIGATIA COLECTARII TVA AFERENTA LIVRARILOR DE BUNURI.
-art.143 alin.2 lit.a din Codul fiscal;
-art.128 alin.1 si 9 din Codul fiscal;
-art.10 lit.a din O.M.F.P. nr.1503/2007;
-art.155 alin.5 din Codul fiscal;
Prin Decizia de impunere nr.1520/24.09.2010, emisa in baza Raportului de inspectie fiscala nr.82808/24.09.2010, s-a stabilit in sarcina recurentei reclamante SC T. P. SRL obligatia de plata la bugetul de stat a sumei totale de 53.001 lei, din care 24.624 lei reprezentand TVA si 28.377 lei - majorari de intarziere aferente, retinandu-se ca, in cursul anului 2007, recurenta a inregistrat in jurnalul de cumparari aferent lunii septembrie Procesul verbal de contraventie nr.050695/27.08.2007, emis de Compania Nationala de Drumuri din Romania in suma totala de 1.500 lei, din care TVA in suma de 239 lei nu indeplinea conditiile de deducere, considerente pentru care au fost calculate majorari de intarziere in cuantum de 244 lei. S-a mai retinut ca recurenta reclamanta, in perioada februarie - iulie 2007, a emis catre firma maghiara V. - K. er HU facturi fiscale in valoare totala de 128.340 lei, pentru care, in urma verificarii valabilitatii codurilor de inregistrare in scopuri de TVA, Compartimentul de Schimb International de Relatii a comunicat faptul ca, codul HU 0011251234 este invalid pentru statul membru, iar codul HU 21987636 nu a fost activ in perioada in care au fost emise facturile. Prin urmare, recurenta reclamanta avea obligatia colectarii taxei pe valoarea adaugata aferenta livrarilor de bunuri.
Din dispozitiile Codului fiscal, rezulta ca recurenta are obligatia colectarii TVA aferent livrarii bunurilor in Ungaria ca urmare a faptului ca societatea din Ungaria avea un cod invalid de TVA.
Astfel, potrivit art.143 al.2 lit. a din acelasi act normativ, sunt scutite de taxa livrarile intracomunitare de bunuri catre o persoana care ii comunica furnizorului un cod valabil de inregistrare in scopuri de TVA atribuit de autoritatile fiscale din alt stat membru.
Pe de alta parte, potrivit art.128 al.1 si 9 din Legea nr.571/2003, (1) este considerata livrare de bunuri transferul dreptului de a dispune de bunuri ca si un proprietar _ (9) Livrarea intracomunitara reprezinta o livrare de bunuri in intelesul alin.1 care sunt expediate sau transportate dintr-un stat membru in alt stat membru de catre furnizor sau de persoana catre care se efectueaza livrarea ori de alta persoana in contul acestora.
De asemenea, in conformitate cu dispozitiile art.10 lit. a din OMFP nr.1503/2007, scutirea de taxa pentru livrarile intracomunitare de bunuri prevazute la art.143 al.2 lit. a se justifica pe baza facturii, care trebuie sa contina informatiile prevazute la art.155 alin.5 din C. fiscal si in care sa fie mentionat codul de inregistrare in scopuri de TVA atribuit cumparatorului in alt stat membru.
Din coroborarea acestor dispozitii legale rezulta ca, scutirea de plata TVA-ului se acorda numai daca exista un cod valid de TVA al beneficiarului acordat in statul membru, fapt nerealizat in speta. Astfel, in urma verificarii valabilitatii codurilor de inregistrare in scopuri TVA, Compartimentul de schimb international de informatii a comunicat faptul ca codul HU 0011251234 este invalid pentru statul membru, iar codul HU 21987636 nu a fost activ in perioada in care au fost emise facturile, respectiv februarie-iulie 2007.
Ca atare, livrarile efectuate de recurenta reclamanta catre firma V. K. din Ungaria, potrivit facturilor aferente perioadei mai sus amintita, devin operatiuni impozabile din punct de vedere al TVA-ului, astfel incat reclamanta avea obligatia colectarii TVA-ului in cota de 19 % valabila pentru acea perioada.
Fata de aceste aspecte, sustinerea recurentei reclamante privind corectarea codului de TVA al clientului pe facturi, nu este intemeiata atata vreme cat, nici cel de-al doilea cod de inregistrare in scopuri TVA nu era valabil in perioada emiterii facturilor, acesta avand efect ulterior acestui moment. Ca atare, in speta, este vorba despre nerespectarea unei conditii esentiale, referitoare la codul valid de TVA al beneficiarului din Ungaria, motiv pentru care recurenta nu poate beneficia de scutirea de TVA prevazuta de art.143 alin.2 lit. a din Codul fiscal, astfel cum corect a retinut prima instanta in cauza dedusa judecatii.
Decizia nr.2158/CA/15.05.2013 a Curtii de Apel Oradea - Sectia a II -a civila, de contencios administrativ si fiscal.
Prin Sentinta nr. 327/CA din 14.01.2013 Tribunalul Bihor a respins ca nefondata actiunea formulata de reclamanta SC T. P. SRL in contradictoriu cu parata D. G. F. P. B., pentru anularea Deciziei nr.598/10.12.2010, a Deciziei de impunere nr.1520/24.09.2010, a Raportului de inspectie fiscala nr.82808/24.09.2010 si a Dispozitiei de masuri nr.82809/24.09.2010, fara cheltuieli de judecata.
Pentru a hotari astfel, instanta de fond a retinut ca, prin Decizia de impunere nr.1520/24.09.2010, emisa in baza Raportului de inspectie fiscala nr.82808/24.09.2010, s-a stabilit in sarcina reclamantei SC T. P. SRL obligatia de plata la bugetul de stat a sumei totale de 53.001 lei, din care 24.624 lei reprezentand TVA si 28.377 lei - majorari de intarziere aferente.
Pentru a stabili aceste obligatii fiscale de plata, organul fiscal a retinut ca reclamanta, in anul 2007, a inregistrat in jurnalul de cumparari aferent lunii septembrie Procesul verbal de contraventie nr.050695/27.08.2007, emis de Compania Nationala de Drumuri din Romania in suma totala de 1.500 lei, din care TVA in suma de 239 lei nu indeplinea conditiile de deducere, considerente pentru care au fost calculate majorari de intarziere in cuantum de 244 lei. De asemenea, s-a mai retinut ca reclamanta, in perioada februarie - iulie 2007, a emis catre firma maghiara V. - K. HU facturi fiscale in valoare totala de 128.340 lei, pentru care in urma verificarii valabilitatii codurilor de inregistrare in scopuri de TVA Compartimentul de Schimb International de Relatii a comunicat faptul ca, codul HU 0011251234 este invalid pentru statul membru, iar codul HU 21987636 nu a fost activ in perioada in care au fost emise facturile. Prin urmare, reclamanta avea obligatia colectarii taxei pe valoarea adaugata aferenta livrarilor de bunuri.
Problema de drept ce suscita discutii in prezenta cauza o reprezinta existenta obligativitatii reclamantei de a colecta TVA aferent livrarii bunurilor in Ungaria ca urmare a faptului ca societatea din Ungaria avea un cod invalid de TVA.
Conform art.128 al.1 si 9 din Legea nr.571/2003, (1) este considerata livrare de bunuri transferul dreptului de a dispune de bunuri ca si un proprietar _ (9) Livrarea intracomunitara reprezinta o livrare de bunuri in intelesul alin.1 care sunt expediate sau transportate dintr-un stat membru in alt stat membru de catre furnizor sau de persoana catre care se efectueaza livrarea ori de alta persoana in contul acestora.
Potrivit art.143 al.2 lit.a din acelasi act normativ, sunt scutite de taxa livrarile intracomunitare de bunuri catre o persoana care ii comunica furnizorului un cod valabil de inregistrare in scopuri de TVA atribuit de autoritatile fiscale din alt stat membru.
De asemenea, in conformitate cu art.10 lit. a din OMFP nr.1503/2007, scutirea de taxa pentru livrarile intracomunitare de bunuri prevazute la art.143 al.2 lit. a se justifica pe baza facturii, care trebuie sa contina informatiile prevazute la art.155 alin.5 din C. fiscal si in care sa fie mentionat codul de inregistrare in scopuri de TVA atribuit cumparatorului in alt stat membru.
Din coroborarea acestor texte de lege, instanta de fond a retinut ca scutirea de plata TVA-ului se acorda numai daca exista un cod valid de TVA al beneficiarului acordat in statul membru, conditie neindeplinita in cauza. Prin urmare, livrarile efectuate de reclamanta catre firma din Ungaria, potrivit facturilor supuse analizei, devin operatiuni impozabile din punct de vedere al TVA-ului, astfel incat reclamanta avea obligatia colectarii TVA-ului in cota de 19 %, cota valabila pentru acea perioada.
Referitor la amenda contraventionala in cuantum de 1.500 lei, aplicata in baza Procesului verbal nr. 050695/27.08.2007, instanta de fond a constatat ca reclamanta a dedus in mod eronat taxa pe valoarea adaugata in suma de 239 lei, intrucat amenda nu este o cheltuiala deductibila efectuata in scopul realizarii operatiunilor sale taxabile.
In ceea ce priveste sustinerea reclamantei, conform careia corectarea codului de TVA al clientului pe facturi, instanta de fond a constatat ca organele fiscale nu au corectat codul eronat cu un cod valid de TVA al clientului, ci cu un alt cod care insa nu era valabil pe perioada emiterii facturilor, acesta avand efect ulterior acestui moment.
Privitor la majorarile de intarziere in cuantum de 28.377 lei, aferente taxei pe valoarea adaugata stabilita suplimentar de plata, instanta de fond a constatat ca acestea sunt datorate potrivit disp. art.119 si 120 din OG 92/2003, conform carora pentru neachitarea la termenul de scadenta de catre debitor a obligatiilor de plata se datoreaza dupa acest termen majorari de intarziere. Majorarile de intarziere se calculeaza pentru fiecare zi incepand cu ziua imediat urmatoare termenului de scadenta si pana la data stingerii sumei datorate, inclusiv.
Fata de aceste considerente si vazand in drept si dispozitiile Legii nr.571/2003 si ale OMFP nr.1503/2007, Tribunalul Bihor a constatat ca obligatiile fiscale imputate reclamantei prin actele administrativ-fiscale atacate sunt legale si temeinice si, in consecinta, a respins ca nefondata actiunea formulata.
Impotriva acestei sentinte, in termen si legal timbrat, a declarat recurs recurenta-reclamanta SC T. P. SRL, solicitand admiterea recursului, modificarea sentintei recurate in sensul admiterii actiunii, a anularii Deciziei nr.598/10.12.2010 a DGFP B. , a Raportului de Inspectie Fiscala nr. 82.808/24.09.2010, cat si a Dispozitiei de Masuri nr. 82.809/24.09 ale DGFP B. , respectiv a anularii obligatiei de plata a TVA stabilit suplimentar in suma de 24.624 lei si a majorarilor in suma de 28.377 lei, in total obligatii suplimentare de plata stabilite de 53.001 lei. Totodata, in masura admiterii recursului, solicita obligarea paratei D. G. F. P. B. la restituirea tuturor sumelor retinute prin masuri de executare silita, privind obligatiile de plata stabilite potrivit Raportului de Inspectie Fiscala nr.82.808/24 09 2010.
In motivarea recursului, s-a aratat ca hotararea instantei de fond este nelegala, instanta interpretand gresit prevederile legale in materia colectarii si deducerii TVA.
Obligatiile de plata privind TVA in suma de 24.385 lei, respectiv majorari in suma de 28.133 lei, au fost stabilite urmare a controlului efectuat de catre Serviciul de Inspectie Fiscala - Persoane Juridice 1, din cadrul DGFP B. in perioada 16 08- 24 09 20101a SC T. P. SRL.
In Raportul de Inspectie Fiscala, Cap. III pct. 1.1 lit. b, pag.4, se constata faptul ca partenerul din Comunitatea Europeana inregistrat fiscal in Ungaria, a comunicat in luna februarie 2007, in lipsa codului de inregistrare in scop de TVA (valabil in Comunitatea Europeana) codul de inregistrare in scop de TVA intern, situatie care in opinia sa constituie o deficienta de forma, nicidecum de fond.
In opinia recurentei, eroarea sau neglijenta clientului extern nu justifica obligarea furnizorului de a factura marfurile cu TVA, intrucat: Obtinerea codului de inregistrare in scop de TVA valabil in Comunitatea Europeana se face automat la cerere, prin adaugarea codului de tara (RO-Romania, HU-Ungaria, etc) la codul de TVA intern al solicitantului. Clientul extern din Ungaria, care a comunicat codul sau de TVA intern, indeplinea toate conditiile in sensul de a fi partener egal din punct de vedere fiscal, fiind inregistrat la autoritatea fiscala din Ungaria, inclusiv ca platitor de TVA.
Clientul fiind revanzator si nu consumator final, in consecinta produsul vandut nu poate suporta doua cote de TVA, respectiv una de 19% datorata Statului Roman, cat si una de 25% datorata autoritatii fiscale din Ungaria.
In temeiul principiului care sta la baza colectarii si deducerii TVA, acesta se achita in final de catre consumator, atat potrivit legislatiei romane, cat si legislatiei comunitare, exportul si livrarile in afara teritoriului national se efectueaza fara TVA, respectiv TVA 0, iar in cazul importurilor si achizitiilor din tarile Uniunii Europene, TVA se calculeaza la primire, se deduce si se colecteaza la revanzare, adica pentru tot ce se vinde pe teritoriul national la consumatorii finali TVA-ul se colecteaza si ramane definitiv, respectiv, nu se colecteaza pentru bunurile care ies din tara prin livrare in tarile Comunitatii Europene, sau prin export in celelalte tari.
In situatia data, eroarea este formala si nu se justifica calcularea TVA atat de catre furnizor si de catre client, respectiv de 2 ori, caz in care produsul ar ajunge la consumatorul final cu TVA de peste 44%.
Eroarea comunicarii unui cod de inregistrare in scop de TVA a mai fost verificata in anul 2007 (proces-verbal 83517/23 VII 2007) de catre DGFP B. - Serviciul Control Fiscal Persoane Juridice 3, la solicitarea recurentei, aceasta problema fiind interpretata si tratata ca o eroare, care nu presupune facturarea produsului cu TVA, conform Legii nr.571/2003 art.159 "corectarea facturilor cu erori" , stabilindu-se ca societatea va prezenta deconturile TVA corecte pentru lunile februarie si martie 2007.
Referitor la livrarile intracomunitare, potrivit L.571/2003 art. 143 , "scutiri pentru exporturi, pentru livrari intracomunitare, sunt scutite - art. 143(2) - livrarile intracomunitare de bunuri catre o persoana care comunica furnizorului un cod valabil de inregistrare in scop de TVA atribuit de autoritatile fiscale din alt stat membru UE care primeste marfa"
In luna februarie 2007, inaintea livrarilor, a primit de la clientul din Ungaria un cod de inregistrare TVA, despre care a aflat ulterior ca este cod de TVA intern, pe care la acea data nu il putea verifica prin intermediul internetului pe programul VIES, acest program nefiind implementat pe internet la acea vreme, astfel ca a acceptat de bun codul primit.
Programul VIES a inceput sa functioneze pe site-ul Ministerului Finantelor, doar cu ocazia depunerii primelor declaratii 390 (aproximativ luna iulie 2007, cand s-au raportat datele semestrului I 2007), ocazie cu care s-a identificat prima data eroarea, care s-a corectat prin rescrierea pe facturi a codului comunicat ulterior de client, cod care se pare ca a fost obtinut dupa primele sale livrari, insa in prezent, pentru acea perioada codul se considera inactiv.
Intrucat prin raportul de inspectie fiscala, au fost identificate cele doua coduri comunicate de partenerul din Ungaria, respectiv HU 0011251234 cod pentru TVA intern care figureaza ca invalid si HU 21987636, care nu figureaza activ in perioada 01.02.2007-10.07.2007, considera recurenta ca singura explicatie reala este aceea ca primul cod fiind eliberat pentru operatii cu TVA in interiorul tarii (Ungaria), iar in masura in care a fost implementat programul VIES la Ministerul Finantelor Publice din Romania si s-a verificat existenta codului, acesta nefiind operational in afara teritoriului Ungariei, s-a eliberat cel de-al doilea cod, care dobandit ulterior lunii iulie 2007, a fost corectat pe facturi, insa pana la acea data nefiind activ.
In concluzie, a solicitat anularea Deciziei nr.598/10.12.2010, a Raportului de Inspectie Fiscala nr.82.808/24.09.2010, a Dispozitiei de Masuri nr. 82.809/24.09.2010, acte ale DGFP B., respectiv anularea obligatiei de plata a sumei totale de 53.001 lei.
Intrucat beneficiarul extern era inregistrat fiscal, inclusiv si ca platitor de TVA in Ungaria, SC T. P. SRL facand dovada livrarii produselor prin C.M.R. acestea ajungand la consumatorul final (in Ungaria), se impune colectarea TVA in Ungaria, nicidecum in Romania, fapt pentru care solicita admiterea contestatiei.
TVA-ul se plateste de consumatorul final, inregistrat in statul din care face parte fiscal, TVA-ul fiind o taxa de consum, situatie in care solicita admiterea recursului in sensul anularii actelor administrativ fiscale.
Intimata, legal citata, nu si-a precizat pozitia fata de prezentul recurs.
Instanta de recurs, analizand recursul declarat prin prisma motivelor invocate, cat si din oficiu, prin prisma motivelor de ordine publica, a retinut ca este nefondat, pentru urmatoarele considerente:
Prin Decizia de impunere nr.1520/24.09.2010, emisa in baza Raportului de inspectie fiscala nr.82808/24.09.2010, s-a stabilit in sarcina recurentei reclamante SC T. P. SRL obligatia de plata la bugetul de stat a sumei totale de 53.001 lei, din care 24.624 lei reprezentand TVA si 28.377 lei - majorari de intarziere aferente, retinandu-se ca, in cursul anului 2007, recurenta a inregistrat in jurnalul de cumparari aferent lunii septembrie Procesul verbal de contraventie nr.050695/27.08.2007, emis de Compania Nationala de Drumuri din Romania in suma totala de 1.500 lei, din care TVA in suma de 239 lei nu indeplinea conditiile de deducere, considerente pentru care au fost calculate majorari de intarziere in cuantum de 244 lei. S-a mai retinut ca recurenta reclamanta, in perioada februarie - iulie 2007, a emis catre firma maghiara V. - K. er HU facturi fiscale in valoare totala de 128.340 lei, pentru care, in urma verificarii valabilitatii codurilor de inregistrare in scopuri de TVA, Compartimentul de Schimb International de Relatii a comunicat faptul ca, codul HU 0011251234 este invalid pentru statul membru, iar codul HU 21987636 nu a fost activ in perioada in care au fost emise facturile. Prin urmare, recurenta reclamanta avea obligatia colectarii taxei pe valoarea adaugata aferenta livrarilor de bunuri.
Din dispozitiile Codului fiscal, rezulta ca recurenta are obligatia colectarii TVA aferent livrarii bunurilor in Ungaria ca urmare a faptului ca societatea din Ungaria avea un cod invalid de TVA.
Astfel, potrivit art.143 al.2 lit. a din acelasi act normativ, sunt scutite de taxa livrarile intracomunitare de bunuri catre o persoana care ii comunica furnizorului un cod valabil de inregistrare in scopuri de TVA atribuit de autoritatile fiscale din alt stat membru.
Pe de alta parte, potrivit art.128 al.1 si 9 din Legea nr.571/2003, (1) este considerata livrare de bunuri transferul dreptului de a dispune de bunuri ca si un proprietar _ (9) Livrarea intracomunitara reprezinta o livrare de bunuri in intelesul alin.1 care sunt expediate sau transportate dintr-un stat membru in alt stat membru de catre furnizor sau de persoana catre care se efectueaza livrarea ori de alta persoana in contul acestora.
De asemenea, in conformitate cu dispozitiile art.10 lit. a din OMFP nr.1503/2007, scutirea de taxa pentru livrarile intracomunitare de bunuri prevazute la art.143 al.2 lit. a se justifica pe baza facturii, care trebuie sa contina informatiile prevazute la art.155 alin.5 din C. fiscal si in care sa fie mentionat codul de inregistrare in scopuri de TVA atribuit cumparatorului in alt stat membru.
Din coroborarea acestor dispozitii legale rezulta ca, scutirea de plata TVA-ului se acorda numai daca exista un cod valid de TVA al beneficiarului acordat in statul membru, fapt nerealizat in speta. Astfel, in urma verificarii valabilitatii codurilor de inregistrare in scopuri TVA, Compartimentul de schimb international de informatii a comunicat faptul ca codul HU 0011251234 este invalid pentru statul membru, iar codul HU 21987636 nu a fost activ in perioada in care au fost emise facturile, respectiv februarie-iulie 2007.
Ca atare, livrarile efectuate de recurenta reclamanta catre firma V. K. din Ungaria, potrivit facturilor aferente perioadei mai sus amintita, devin operatiuni impozabile din punct de vedere al TVA-ului, astfel incat reclamanta avea obligatia colectarii TVA-ului in cota de 19 % valabila pentru acea perioada.
Fata de aceste aspecte, sustinerea recurentei reclamante privind corectarea codului de TVA al clientului pe facturi, nu este intemeiata atata vreme cat, nici cel de-al doilea cod de inregistrare in scopuri TVA nu era valabil in perioada emiterii facturilor, acesta avand efect ulterior acestui moment. Ca atare, in speta, este vorba despre nerespectarea unei conditii esentiale, referitoare la codul valid de TVA al beneficiarului din Ungaria, motiv pentru care recurenta nu poate beneficia de scutirea de TVA prevazuta de art.143 alin.2 lit. a din Codul fiscal, astfel cum corect a retinut prima instanta in cauza dedusa judecatii.
Pentru ansamblul acestor considerente, Curtea a respins ca nefondat recursul declarat de recurenta-reclamanta SC T. P. SRL impotriva Sentintei nr. 327/CA din 14.01.2013 pronuntata de Tribunalul Bihor, pe care a mentinut-o in totul.
Fara cheltuieli de judecata in recurs, nefiind solicitate.