CONT. FISCAL: Actiune in anularea deciziei privind regularizarea situatiei financiare a societatii comerciale . Administrarea unei expertize contabile, proba esentiala pentru confirmarea solutiei de admitere a actiunii Sentinta comerciala nr. 1407/2010 din data de 21.12.2010
pronunțată de Tribunalul Buzau

Prin actiunea inregistrata la rolul acestei instante sub nr. 4495/2009, reclamanta SC XX solicitat in contradictoriu cu Directia Generala a Finantelor Publice Buzau anularea deciziei nr.73/22.09.2009 si implicit a efectelor acesteia si anume:
- anularea drepturilor de import stabilite suplimentar fata de cele achitate la momentul validarii DVI 750/1/1809/6.02.2009 in cuantum de 6.273 lei;
- a majorarilor de intarziere aferente calculate in cuantum de 498 lei;
- a sumei reprezentand accize datorate in cuantum de 197.282 lei;
- a majorarilor de intarziere aferente accizelor in cuantum de 27.422 lei;
- a TVA stabilit suplimentar de plata in cuantum de 38.675 lei;
- a majorarilor de intarziere aferente TVA suplimentar de plata in cuantum de 5.305 lei precum si restituirea sau compensarea garantiei constituita in data de 6.02.2009 D.J.A.O.V. Constanta, in valoare de 3.202 lei potrivit borderoului contabil R 2016/6.02.2009.
In motivarea actiunii s-au invederat urmatoarele: prin Decizia de regularizare nr.173/1.07.2009 au fost stabilite pentru reclamanti drepturi de import suplimentare fata de cele la momentul validarii DVI 750/1/1809/6.02.2009, la care au fost calculate majorari de intarziere, accize datorate, TVA suplimentar si majorari de intarziere aferente TVA suplimentar.
A fost apoi exercitata plangerea administrativa iar prin Decizia nr.732.09.2009 Directia Generala a Finantelor Publice Buzau a mentinut concluziile Directiei Regionale pentru accize si Operatiuni Vamale Constanta.
Apreciaza reclamanta ca decizia de regularizare este ilegala, avandu-se in vedere urmatoarele: in data de 6.02.2009 CTIEC SRL a depus Declaratia Vamala de Import (DVI) nr. 750/I 1809/06.02.2009, in vederea punerii in libera circulatie a cantitatii de 800 Kg tutun expandat pentru fabricarea tigaretelor, declarand incadrarea tarifara 23 03 99 90 00, cu taxa vamala preferentiala de 11,6% acordata in baza certificatului de origine China , FORM A nr.G084200A01210027. In urma controlului fizic, autoritatea vamala a considerat incadrarea tarifara incorecta , propunand o alta dar nu cu titlu definitiv, respectiv 24 03 99 10 00 Tutunuri pentru mestecat si tutunuri pentru prizat, incadrarea tarifara careia ii corespunde taxa vamala de 29,1%, solicitand si instituirea unor garantii de 3.202 lei in data de 06.02.2009 pentru acordarea liberului de vama, fapt acceptat si realizat de catre CTIEC SRL.
In vederea adoptarii unei decizii fata de punctele de vedere diferite mentionate , autoritatea vamala a solicitat CTIEC SRL , prin adresa 1757/06.02.2009, prelevarea de probe in vederea transmiterii la Laboratorul Vamal Central. Certificatul de analiza al laboratorului, a fost primit de catre DJAOV Constanta sub numarul 83 din 16.02.2009 (anexa 3), si apoi transmis catre reclamanta prin adresa nr.2914/27,02,2009, avand inscris sub semnatura sefei de laborator, urmatoarele concluzii :" proba reprezinta tutun sub forma de fasii avand latimea de 1 mm si lungimi variabile de culoare galben brun , brun deschis si brun inchis, cu aspect expandat", fara a avea inscrisa nici o pozitie tarifara in continut sau anexata o adresa in care sa existe o concluzie privind incadrarea tarifara aferenta produsului. Mai mult decat atat, in baza adresei 2908/27.02.2009 a DJAOV Constanta , inspectorii din cadrul Directiei Regionale pentru Accize si Operatiuni Vamale - Serviciul Antifrauda Vamala Constanta (DRAOV-SAV Constanta), avand Ordinul de Control inregistrat la nr.35/18.03.2009, au efectuat un control ulterior privind importul de tutun expandat aferent DVI nr.750/I 1809/06.02.2009, precum si modul de utilizare al acestuia. Conform Notei de constatare a inspectorilor din cadrul DRAOV-SAV Constanta , incheiata in data de 20.03.2009 si inregistrata la CTIEC SRL sub numarul 40(anexa 4), se constata insa ca " marfa importata a fost inregistrata in gestiunea societatii cu NIR 010/07.02.2009".. " tutunul expandat este eliberat din magazie catre sectia de prelucrare tutun in baza bonurilor de consum"..., " in sectia de prelucrare tutun materia prima din tutun este umezita , sosata cu sosuri alimentare , taiata, amestecata , uscata si aromatizata "..." tutunul expandat este folosit la fabricarea tigaretelor cu ados de umplutura pentru scaderea costurilor, avand volum mare pe unitatea de masa, ca adjuvant pentru arderea tigaretelor si pentru reducerea gudronului si a nicotinei. Acest amestec final este folosit la fabricarea industriala a tigaretelor, in sectia de productie tigarete.", toate aceste constatari confirmand legalitatea inregistrarii si utilizarea materiei prime -tutun expandat pentru fabricarea tigaretelor- conform fluxului tehnologic declarat, privind obtinerea tigaretelor in cadrul antrepozitului fiscal de productie autorizat.
Contrar constatarilor din teren si documentele financiar contabile, se face trimitere la o incadrare tarifara care ar fi fost precizata in Certificatul de analiza 83/16.02.2009 (nu exista asemenea precizare), prin care clasificarea tarifara propusa tutunului cu caracteristicile mentionate , "se clasifica in functie de continutul net al ambalajului direct la urmatoarele pozitii NC:
- in ambalaje directe cu un continut net de maxim 500 g: 2403 10 10;
- in ambalaje directe cu un continut net de peste 500 g: 2403 10 90", insa aceste precizari nu le-am identificat in continutul Certificatului de analiza pe cale il anexeaza prezentei.
In drept actiunea a fost fundamentata pe disp. art 1, art.7 si art.8 din Legea nr.554/2004.
In conformitate cu disp. art.112 Cod proc.civ. la prezenta au fost depuse inscrisuri in baza carora a fost fundamentata actiunea , respectiv:
- declaratia vamala de import nr.750/I 1809/6.02.2009;
- certificat de analiza al laboratorului vamal central nr.83/16.02.2009;
- nota de constatare a echipei de control a autoritatii vamale nr.30/20.03.2009;
- adresa nr.20878/SLV/30.04.2009 a Directiei de Autorizari din cadrul Autoritatii Nationale a Vamilor;
- adresa Directiei Tehnice de Vamuire si Tarif Vamala nr.62464/29.10.2008;
- notele explicative ale nomenclaturii combinate;
- contestatie impotriva Deciziei de Regularizare NR.173/01.07.2009;
- Decizia nr.73/22.09.2009.
Parata Directia Generala a Finantelor Publice Buzau a formulat intampinare solicitand respingerea contestatiei ca neintemeiata din urmatoarele considerente: la data de 06.02.2009, contestatoarea a depus declaratia vamala de punere in libera circulatie nr.750/I/1809/6.02.2009, pentru cantitatea de 800 Kg TUTUN EXPANDAT PENTRU FABRICAREA TIGARETELOR produs pe care l-a incadrat la codul tarifar 24.03.99.00 taxa vamala aplicabila fiind de 11,6 % marfa avand originea China.
Urmare controlului ulterior efectuat de DRAOV- SAV Constanta s-a considerat ca marfa declarata trebuia incadrata la codul NV24.03.9910.00, TUTUNURI PENTRU MESTECAT SI TUTUNURI PENTRU PRIZAT caruia ii corespunde o taxa vamala de 29,1%.
Pentru a stabili cu certitudine incadrarea corecta a marfii s-a solicitat prelevarea de probe in vederea transmiterii la Laboratorul Vamal Central .
Certificatul de analiza nr.83/26.02.2009 transmis de Laboratorul Vamal Central releva faptul ca: "Proba reprezinta tutun sub forma de fasii avand latimea de 1 mm si lungimi variabile de culoare galben brun si brun deschis , avand aspect expandat.
Clasificarea tarifara propusa: tutunul cu caracteristicile mentionate mai sus reprezinta tutun pentru fumat si se clasifica in functie de continutul net al ambalajului direct la urmatoarele pozitii NC:
- in ambalaje directe cu continut net maxim 500 g:24.03.10.10;
- in ambalaje directe cu un continut net de peste 500g:24.03.10.90.
Invedereaza ca sustinerea petentei potrivit careia certificatul de analiza al laboratorului nr.83/16.02.2009 nu are inscrisa nici o pozitie tarifara in continut este total eronata intrucat in conformitate cu Normele de functionare a Laboratorului vamal central si modalitatea de efectuare a analizelor , la rubrica "concluzii" exemplarele 1 si 3 prevad in plus fata de exemplarul 2 destinat importatorului si propunerea privind incadrarea tarifara.
Prin urmare, potrivit prevederilor art.17 din Ordinul ANAF nr.9250/2006 "pe baza informatiilor din certificatul de analiza, biroul vamal ia deciziile privind masurile tarifare, netarifare si/sau fiscale pentru partida de marfa din care s-au prelevat probele si trimite declarantului exemplarul 2 al certificatului de analiza cu confirmare de primire.
In luarea deciziilor prevazute la alin.1, rezultatele si concluziile cuprinse in certificatul de analiza emis de Laboratorul vamal central, prevaleaza in fata informatiilor sau datelor cuprinse in documentele de analiza emise de alte laboratoare precum si in alte documente care contin informatii privind caracteristicile fizico-chimice ale marfii cand acestea sunt contradictorii".
Avand in vedere propunerea ferma formulata de catre specialistii din cadrul Autoritatii Nationale a Vamilor in certificatul de analiza, corelata cu rezultatele analizei efectuate, DJAOV Constanta in mod corect a procedat la incadrarea tarifara a marfurilor ce fac obiectul declaratiei vamale in cauza, la codul NC 2403.10.90 determinat in urma analizelor de laborator.
Astfel , s-au nascut obligatiile fiscale rezultate din aplicarea tarifului vamal corespunzator codului stabilit potrivit prevederilor art.20 din Codul Vamal Comunitar.
Precizeaza ca denumirea comerciala declarata de catre contestatoare in declaratia vamala la art.2, respectiv:"Tutun expandat pentru fabricarea tigaretelor" nu este preluata din nici un document, nu are sustinere documentara fiind evidenta intentia petentei de a sugera nefondat imitarea posibilelor utilizari ale tutunului exclusiv la procesare.
In plus din nici un document prezentat de catre societatea importatoare nu rezulta si nu se probeaza exclusivitatea unei anumite destinatii ulteriore pentru marfa in cauza.
La 27.10.2009 la solicitarea paratei Directia generala a Finantelor Publice Buzau s-a dispus introducerea in cauza a paratei Directia Judeteana pentru operatiuni Vamale Constanta.
Parata Directia Judeteana pentru Operatiuni Vamale Constanta a formulat de asemeni intampinare solicitand respingerea ca nefondata a actiunii motivand urmatoarele: DRAOV Constanta a efectuat un control la sediul firmei reclamante, control incheiat prin Nota 8338/23.03.2009 , comunicand totodata demersurile efectuate in sensul solicitat cu adresa nr.13131/1399/06.05.2009, inregistrata la sediul DJAOV Constanta cu nr.6156/06.05.2009, astfel :
- cu adresa nr. 6051/03.03.2009 s-a solicitat Directiei Tehnici de Vamuire si tarif Vamal lamuriri suplimentare cu privire la textul explicativ aferent incadrarilor tarifare 24 03 10 10 si 24 03 10 90 astfel cum este mentionat in certificatul de analiza nr.83/16.02.2009 la rubrica "clasificare tarifara propusa";
- cu adresa nr.11872/SLV/06.03.2009 Directia Tehnici de Vamuire si tarif Vamal comunica textul corect pentru incadrarile tarifare propuse in certificatul de analiza aratat si anume "in ambalaje directe cu un continut net de maximum 500 g:24 03 10 10" si in ambalaje directe cu un continut net de peste 500 g :24 03 10 90";
- pentru inlaturarea oricaror suspiciuni cu privire las clasificarea marfii declarate de reclamanta in declaratia vamala de punere in libera circulatie nr. 750/I 1809/06.02.2009 sub denumirea "tutun expandat pentru fabricarea tigaretelor" s-au solicitat cu adresa nr.8747/26.03.2009, Ministerului Agriculturii, Padurilor si Dezvoltarii Rurale - Directia Generala Politici Agricole, precizari cu privire la procedeul de expandare a tutunului si daca acesta poate fi considerat TUTUN PENTRU FUMAT respectiv "tutun taiat sau faramitat intr-un alt mod , rasucit sau presat in bucati si care poate fi fumat fara prelucrare industriala ulterioara" in intelesul art.174 alin 4 lit. a) din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal al Romaniei, cu modificarile si completarile ulterioare;
- avand in vedere raspunsul Ministerului Agriculturii , Padurilor si Dezvoltarii Rurale- Directia Generala Politici Agricole comunicat cu adresa nr. 129220/31.03.2009 si anume "tutunul expandat intra in categoria tutunului partial prelucrat care intra in procesul industrial de fabricare a tigarilor", s-a solicitat Directiei Tehnici de Vamuire si Tarif Vamal din cadrul Autoritatii Nationale a Vamilor cu adresa nr.10320/1040/06.04.2009 incadrarea tarifara corecta a tutunului expandat;
- cu adresa nr.20800/TFN/24.04.2009, Directia Tehnici de Vamuire si Tarif Vamal ne comunica faptul ca isi mentine punctul de vedere privind clasificarea marfii ce face obiectul declaratiei vamale nr.750/I 1809/6.02.2009 la subpozitiile din Nomenclatura Combinata 24.03.10.10, respectiv 24.03.10.90 , astfel cum acesta a fost exprimat in certificatul de analiza nr.83/16.02.2009 la rubrica "clasificare tarifara propusa".
In conformitate cu prevederile art.17 alin.2) din Ordinul Autoritatii Nationale a Vamilor nr.9250/18.12.2006, autoritatea vamala este tinuta de rezultatele si concluziile cuprinse in certificatul de analiza emis de Laboratorul vamal central , care prevaleaza in fata informatiilor sau datelor cuprinse in documentele de analiza emisa de alte laboratoare , precum si in alte documente care contin informatii privind caracteristicile fizico-chimice ale marfii atunci cand acestea sunt contradictorii.
Certificatul de analiza nr.83/16.02.2009 in exemplarele 1 si 3 concluzioneaza ca tutunul cu caracteristicile mentionate in certificat reprezinta tutun pentru fumat si se clasifica in functie de continutul net al ambalajului direct subpozitiile 24031010, respectiv 24031090.
Mai mult , documentele prezentate nu contin nici o indicatie privind anumite proprietati ale tutunului care l-ar face impropriu fumatului , astfel incat destinatia acordata ulterior sa fie in mod obligatoriu procesarea acestuia.
Concluzionand , clasificarea tarifara a fost stabilita astfel:
1) avand in vedere propunerea ferma stabilita de specialistii din cadrul Autoritatii Nationale a Vamilor in certificatul de analiza- exemplarele 1 si 3 , corelata cu rezultatele analizei efectuate;
2) si in conformitate cu:
- Reguli generate de incadrare nr.1 si nr.6 din Sistemul armonizat la care Romania a aderat prin Legea nr.98/1996;
- Notele explicative la Nomenclatura Combinata aferenta subpozitiilor 24 03 10 10 si respectiv 24 03 10 90;
- Avizul de clasificare emis de Organizatia Mondiala a Vamilor (MO nr.813/18.12.2001);
- Textul oficial al Notelor Explicative la sistemul armonizat de denumire si codificare a marfurilor aferente pozitiei tarifare 2403.
Prin urmare, incadrarea tarifara a marfurilor ce fac obiectul declaratiei vamale in cauza la codul 24031090 a determinat stabilirea unor obligatii fiscale rezultate din aplicarea tarifului vamal corespunzator codului stabilit , datorie ce se naste in momentul acceptarii declaratiei vamale de punere in libera circulatie a marfurilor conform prevederilor art.201 alin.1) si 2) din Codul vamal comunitar.
In completarea probatoriilor reclamanta a solicitat efectuarea unei expertize contabile cu urmatoarele obiective:
1 - daca produsul importat in speta de societatea reclamanta a fost introdus in procesul tehnologic de fabricare a tigaretelor, cu mentionarea operatiunilor contabile efectuate in acest sens, precum si a procesului tehnologic pe care l-a urmat;
2 - sa precizeze daca pentru tigaretele produse in urma introducerii in procesul de fabricatie a tutunului importat in cauza , societatea reclamanta a achitat acciza aferenta acestora, care a fost cuantumul ei si modalitatea de calcul a acesteia;
a) existenta autorizatiei de antrepozit fiscal si a documentelor aferente;
b) existenta inregistrarilor financiar contabile a importurilor de tutun in evidentele societatii;
c) inregistrarile financiar contabile privind produsul finit "tigarete" obtinut in urma procesului tehnologic;
d) existenta documentelor care atesta plata accizelor , TVA si altor impozite datorate bugetului de stat la introducerea in consum a tigaretelor si concordanta intre materia prima importata , rata de randament si nivelul productiei realizate.
Asupra acestor obiective parata Directia Generala a Finantelor Publice Buzau s-a opus apreciind ca nu sunt utile cauzei.
Expertiza cu obiectivele astfel stabilite a fost efectuata de catre expertul contabil Rosioru Vartan .
Asupra lucrarii efectuate ambele parate au formulat obiectiuni asupra carora expertul a raspuns.
Examinand prezenta actiune in raport de actele cauzei, sustinerile partilor si de legislatia incidenta cauzei instanta urmeaza a o admite.
Se au in vedere urmatoarele: reclamanta SC XX este antrepozitar fiscal legal autorizat de productie tutun si tigarete.
In conformitate cu dispozitiile art.183 al.1 din Legea nr.571/2003 cu modificarile ulterioare, reclamanta are obligatia de a indeplini urmatoarele: sa tina evidente exacte si actualizate cu privire la materiile prime, lucrarile in derulare si produsele accizabile finite, produse sau primite in antrepozitele fiscale si sa prezinte evidentele corespunzatoare , la cererea autoritatile fiscale competente.
Astfel reclamanta a inregistrat in evidenta contabila importul de tutun din Invoice nr. 081204 din 4.12.2008 container NO.TCNU9927503 in cantitate de 800 Kg.
Aceasta cantitate de tutun expandat a fost intrebuintata la obtinerea a 5960 Kg tutun de fumat cu un consum de 13,42 % care a fost utilizat mai departe la livrare in regim suspensiv , randamentul fiind intre 95 si 98%.
La 6.02.2009 reclamanta a depus declaratia vamala de import nr.750/1809 in vederea punerii in circulatie a cantitatii de 800 Kg tutun expandat declarand incadrarea tarifara 24 03 99 90 00 cu taxa vamala preferentiala de 11,6% acordata in baza certificatului de origine.
Urmare controlului fizic au aparut suspiciuni cu privire la felul marfii declarate considerandu-se de catre organul vamal de control ca marfa ar fi susceptibila de a fi incadrata in MOMENCLATURA COMBINATA la codul tarifar 24 03 99 10 00 si anume tutunuri pentru mestecat si tutunuri pentru prizat, caruia ii corespunde o taxa normala de 29,1%.
Pentru inlaturarea acestor suspiciuni au fost prelevate probe si inaintate catre Laboratorul Vamal Central Bucuresti cu cererea de analiza nr. ROCT 19700602090007 pentru stabilirea incadrarii tarifare corecte.
In baza rezultatului inscris in certificat parata DRAOV Constanta a efectuat un control la sediul reclamantei, control incheiat prin NOTA 9338/23.03.2009.
Totodata in sarcina reclamantei s-a retinut si contraventia prevazuta de art.652 lit. i din HG nr.705/2006 fiind sanctionat cu amenda de 1500 lei potrivit procesului verbal de contraventie nr.75/9.07.2009.
In raport de cele declarate de reclamanta se pune intrebarea fireasca in ce masura reclamanta avea obligatia calcularii si incasarii accizei si a altor obligatii.
Pornind de la cele consemnate in certificatul de analiza emis de Laboratorul vamal central nr.83/16.02.2009 avandu-se in vedere si cele constatate in urma controlului efectuat de Serviciul Antifrauda Vamala Constanta /nota de constatare din 20.03.2009 cat si a celorlalte inscrisuri depuse la dosar, expertiza contabile a reliefat faptul ca reclamanta nu datoreaza accize si alte obligatii intrucat ele se datoreaza pentru produsul finit si nu pentru materia prima cum eronat a apreciat parata DRAOV Constanta, sustinere confirmata si cu Decizia nr.15/2010 a ANAF depusa la dosar filele 191-208.
Asa fiind , instanta va avea in vedere si cele dispuse prin Sentinta civila nr.10651/26.04.2010 Judecatoria Constanta a admis plangerea petentei dispunand anularea procesului verbal de contraventie nr.75/9.07.2010.
Pentru considerentele ce preced, prin sentinta nr.1407 din 4.11.2010 s-a admis actiunea formulata de reclamanta, dispunandu-se anularea celor doua decizii contestate.