DECIZIE nr. 174/2017

Valer Dorneanu - președinte

Marian Enache - judecător

Petre Lăzăroiu - judecător

Mircea Ștefan Minea - judecător

Daniel Marius Morar - judecător

Mona-Maria Pivniceru - judecător

Livia Doina Stanciu - judecător

Simona-Maya Teodoroiu - judecător

Varga Attila - judecător

Fabian Niculae - magistrat-asistent

Cu participarea reprezentantului Ministerului Public, procuror Luminița Nicolescu.

1. Pe rol se află soluționarea excepției de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 152 alin. (7) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, excepție ridicată de Cabinetul de Avocatură Ion Păun în Dosarul nr. 2.340/102/2014 al Curții de Apel Târgu Mureș - Secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal și care formează obiectul Dosarului Curții Constituționale nr. 133D/2016.

2. La apelul nominal se constată lipsa părților. Procedura de citare este legal îndeplinită.

3. Cauza fiind în stare de judecată, președintele acordă cuvântul reprezentantului Ministerului Public, care pune concluzii de respingere, ca neîntemeiată, a excepției de neconstituționalitate. Acesta arată că nu este încălcat art. 16 alin. (1) privind egalitatea legii și nici art. 56 privind justa așezare a sarcinilor fiscale din Legea fundamentală.

CURTEA,

având în vedere actele și lucrările dosarului, constată următoarele:

4. Prin Încheierea din 21 ianuarie 2016, pronunțată în Dosarul nr. 2.340/102/2014, Curtea de Apel Târgu Mureș - Secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a sesizat Curtea Constituțională cu excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 152 alin. (7) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, excepție ridicată de Cabinetul de Avocatură Ion Păun, într-o cauză având ca obiect soluționarea unei cereri de anulare a unor acte de control impozite și taxe.

5. În motivarea excepției de neconstituționalitate autorul acesteia arată, în esență, că prevederile art. 152 alin. (7) Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în accepțiunea dată de instanță sunt neconstituționale, cât timp exclud de la aplicarea plafonului de scutire de T.V.A. de 65.000 euro sau 220.000 lei, începând cu data de 1 iulie 2012, contribuabilii înregistrați tardiv în scopuri de T.V.A., față de ceilalți contribuabili, excludere ce se constituie într-o veritabilă sancțiune în sarcina acestora, cu încălcarea art. 16 alin. (1) și art. 56 alin. (2) și (3) din Constituție. În opinia autorului excepției, aplicarea plafonului general de scutire de T.V.A. de 65.000 de euro sau 220.000 lei, prevăzut de art. I din Ordonanța de urgență nr. 24/2012 pentru modificarea și completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal și reglementarea unor măsuri financiar-fiscale, începând cu data de 1 iulie 2012, prevederi legale cu aplicabilitate imediată, nu trebuie să excludă niciun contribuabil de la aplicarea acestuia, iar, în caz de excludere de la aplicarea noului plafon a vreunui contribuabil, se instituie o discriminare între contribuabili, pe de o parte, iar, pe de altă parte, sarcina fiscală a T.V.A. stabilită pentru autorul excepției pentru perioada de după 1 iulie 2012 devine injustă, constituind, în același timp, o prestație nelegală față de bugetul de stat, instituindu-se astfel o sancțiune nelegală în sarcina contribuabililor care nu s-au înregistrat în scopuri de T.V.A. în termenul legal. Mai arată că, întrucât dreptul său la aplicarea regimului special de scutire de 65.000 euro în echivalent lei s-a născut ope legis începând cu data de 1 iulie 2012, accepțiunea dată prevederilor art. 152 alin. (7) din Codul fiscal este neconstituțională.

6. Curtea de Apel Târgu Mureș - Secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal consideră că excepția de neconstituționalitate este neîntemeiată. Instanța arată că, în examinarea acesteia, trebuie avut în vedere un amănunt esențial și anume faptul că petentul a omis să se înregistreze în scopuri de T.V.A. la momentul la care a atins și a depășit plafonul de scutire din cursul anului 2011. Se mai arată că solicitarea sa de înscriere ca plătitor de T.V.A. și, totodată, de a opta pentru aplicarea regimului special de scutire de T.V.A., a intervenit ulterior adoptării Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 24/2012. În ceea ce privește efectele unei asemenea solicitări, arată că trebuie se aibă în vedere că textul criticat vizează exclusiv persoana impozabilă înregistrată în scopuri de T.V.A., doar aceasta aflându-se în ipoteza premisă a celui care poate solicita scoaterea din evidența persoanelor înregistrate în scopuri de T.V.A. prin aplicarea regimului special de scutire. Omisiunea înregistrării în scopuri de T.V.A., deși există această obligație legală, determină diferența dintre persoanele care pot beneficia de textul art. 152 alin. (7) din Legea nr. 571/2003 și cele cărora nu le este aplicabil. Așadar, nu se poate reține ipoteza unor situații similare cărora li se aplică reguli diferite, pentru a fi încălcate prevederile art. 16 alin. (1) din Constituție. Contrar susținerilor recurentului, dreptul său la aplicarea regimului special de scutire de T.V.A., prin raportare la noul plafon prevăzut de Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 24/2012, nu s-a născut ope legis pentru a se discuta de caracterul discriminatoriu al aplicării în timp a textului de lege care prevede noul plafon de scutire, ci este condiționat de îndeplinirea unor obligații legale prestabilite - de a se fi conformat obligației de înscriere ca plătitor de T.V.A., dar și unei manifestări de voință subsecvente - de a solicita scoaterea din evidența persoanelor înregistrate în scopuri de T.V.A. În ceea ce privește caracterul injust al sarcinii fiscale, instanța arată că, în condițiile în care manifestarea de voință a contribuabilului este cea care determină un anumit regim fiscal, nu se poate reține încălcarea art. 56 din Constituție.

7. Potrivit prevederilor art. 30 alin. (1) din Legea nr. 47/1992, încheierile de sesizare au fost comunicate președinților celor două Camere ale Parlamentului, Guvernului și Avocatului Poporului, pentru a-și exprima punctele de vedere asupra excepției de neconstituționalitate.

8. Guvernul apreciază că excepția de neconstituționalitate este neîntemeiată. Arată că prin intermediul normei criticate se instituie posibilitatea contribuabililor de a solicita scoaterea din evidența persoanelor înregistrate în scopuri de T.V.A., aceștia urmând a-și exprima opțiunea în acest sens în interiorul unui anumit termen. Prin urmare, nu se poate vorbi despre un tratament discriminatoriu sau despre o injustă așezare a sarcinilor fiscale, în măsura în care toți contribuabilii au aceeași posibilitate de a opta pentru aplicarea unui anumit regim fiscal.

9. Președinții celor două Camere ale Parlamentului și Avocatul Poporului nu au comunicat punctele lor de vedere asupra excepției de neconstituționalitate.

CURTEA,

examinând încheierea de sesizare, punctul de vedere al Guvernului, raportul întocmit de judecătorul-raportor, concluziile procurorului, dispozițiile legale criticate, raportate la prevederile Constituției, precum și Legea nr. 47/1992, reține următoarele:

10. Curtea Constituțională a fost legal sesizată și este competentă, potrivit dispozițiilor art. 146 lit. d) din Constituție, precum și ale art. 1 alin. (2), ale art. 2, 3, 10 și 29 din Legea nr. 47/1992, să soluționeze excepția de neconstituționalitate.

11. Obiectul excepției de neconstituționalitate îl constituie prevederile art. 152 alin. (7) Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 927 din 23 decembrie 2003, astfel cum au fost modificate prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 24/2012 pentru modificarea și completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal și reglementarea unor măsuri financiar-fiscale, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 384 din 7 iunie 2012, potrivit cărora, „(7) Persoana impozabilă înregistrată în scopuri de TVA conform art. 153 care în cursul anului calendaristic precedent nu depășește plafonul de scutire prevăzut la alin. (1) poate solicita scoaterea din evidența persoanelor înregistrate în scopuri de TVA conform art. 153, în vederea aplicării regimului special de scutire, cu condiția ca la data solicitării să nu fi depășit plafonul de scutire pentru anul în curs. Solicitarea se poate depune la organele fiscale competente între data de 1 și 10 a fiecărei luni următoare perioadei fiscale aplicate de persoana impozabilă, în conformitate cu prevederile art. 156^1. Anularea va fi valabilă de la data comunicării deciziei privind anularea înregistrării în scopuri de TVA. Organele fiscale competente au obligația de a soluționa solicitările de scoatere a persoanelor impozabile din evidența persoanelor înregistrate în scopuri de TVA cel târziu până la finele lunii în care a fost depusă solicitarea. Până la comunicarea deciziei de anulare a înregistrării în scopuri de TVA, persoanei impozabile îi revin toate drepturile și obligațiile persoanelor înregistrate în scopuri de TVA conform art. 153. Persoana impozabilă care a solicitat scoaterea din evidență are obligația să depună ultimul decont de taxă prevăzut la art. 156^2, indiferent de perioada fiscală aplicată conform art. 156^1, până la data de 25 a lunii următoare celei în care a fost comunicată decizia de anulare a înregistrării în scopuri de TVA. În ultimul decont de taxă depus, persoanele impozabile au obligația să evidențieze valoarea rezultată ca urmare a efectuării tuturor ajustărilor de taxă, conform prezentului titlu.“

12. Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 927 din 23 decembrie 2003, cu modificările și completările ulterioare, a fost abrogată prin Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 688 din 10 septembrie 2015, act care a intrat în vigoare la 1 ianuarie 2016 [a se vedea art. 501 și art. 502 alin. (1) pct. 1 din lege]. Având în vedere, însă, considerentele Deciziei nr. 766 din 15 iunie 2011, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 549 din 3 august 2011, urmează să se analizeze dispozițiile art. 152 alin. (7) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal în redactarea dată prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 24/2012, aceasta fiind aplicabilă în cauza dedusă judecății, astfel cum rezultă din încheierea de sesizare, precum și din concluziile scrise depuse de autorul excepției.

13. În susținerea excepției se invocă prevederile constituționale ale art. 16, care consacră principiul egalității în drepturi, precum și ale art. 56 alin. (1) și (2) referitoare la contribuții financiare.

14. Examinând excepția de neconstituționalitate, astfel cum a fost formulată, Curtea constată, mai întâi, că aceasta a fost ridicată în contextul în care, potrivit susținerilor autorului excepției, acesta a realizat venituri din profesia de avocat în anul 2011 peste plafonul de scutire de T.V.A. de 35.000 de euro, însă, datorită aplicării cursului B.N.R. din acel an, a omis înregistrarea în scopuri de T.V.A. în termenul legal. Realizând eroarea, s-a adresat Administrației Finanțelor Publice Sighișoara pentru stabilirea și încasarea T.V.A. pentru perioada octombrie 2011 - 1 iulie 2012. Ca urmare a acestui demers, prin Decizia din 28 martie 2013 i s-au stabilit obligații de plată a T.V.A. pentru perioada decembrie 2011 și până la emiterea actului administrativ, fiind stabilite ca bază de impozitare toate veniturile realizate înainte și după data de 1 iulie 2012. Acțiunea formulată împotriva acestei decizii a fost respinsă de Tribunalul Mureș, în temeiul prevederilor art. 152 alin. (7) din Legea nr. 571/2003, apreciinduse că aceste prevederi se opun ca reclamantul să beneficieze începând cu data de 1 iulie 2012, de noul plafon de scutire de T.V.A., deoarece veniturile realizate în perioada 1 ianuarie 2011-19 martie 2013 sunt mai mari de 119.000 lei. Împotriva acestei hotărâri reclamantul a declarat recurs, cadru în care a invocat excepția de neconstituționalitate a art. 152 alin. (7) din Legea nr. 571/2003.

15. Analizând motivarea excepției invocate, Curtea constată că criticile formulate vizează, în realitate, obligația contribuabililor de înregistrare în scopuri T.V.A., câtă vreme autorul acesteia susține că prevederile art. 152 alin. (7) Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal sunt neconstituționale, deoarece exclud de la aplicarea plafonului de scutire T.V.A. de 65.000 euro sau 220.000 lei începând cu data de 1 iulie 2012, contribuabilii înregistrați tardiv în scopuri de T.V.A. față de ceilalți contribuabili, excludere care, în opinia sa, se constituie într-o veritabilă sancțiune în sarcina acestora, cu încălcarea art. 16 alin. (1) și art. 56 alin. (2) și (3) din Constituție.

16. Or, obligația de înregistrare în scopuri de T.V.A. și regimul juridic al acesteia este stabilită de un alt text din Codul fiscal, respectiv de art. 153, iar nu de art. 152 alin. (7), ce formează obiectul excepției de neconstituționalitate. Altfel spus, ceea ce îl nemulțumește pe autorul excepției este obligația legală de înregistrare în scopuri de T.V.A., obligație pe care nu a îndeplinito în termenul legal și a cărei neîndeplinire a determinat, potrivit chiar susținerilor sale, calcularea obligațiilor de plată de către autoritatea fiscală și, în considerarea cuantumului constatat, neîncadrarea în regimul special de scutire în condițiile art. 152 alin. (7) din Codul fiscal.

17. Acest din urmă text, criticat în prezenta cauză, reglementează condițiile în care se acordă regimul special de scutire persoanelor impozabile înregistrate în scopuri de T.V.A. (iar nu ipoteza altor categorii de persoane), respectiv dacă, în cursul anului calendaristic precedent, acestea nu depășesc plafonul de scutire prevăzut la alin. (1) al art. 152 și dacă nu au depășit plafonul de scutire pentru anul în curs. Așadar, contrar susținerilor autorului excepției, tocmai plasarea în această categorie de contribuabili, adică situația juridică diferită în care se află în raport de alte categorii, care au un regim juridic distinct, determină incidența textului de lege.

18. Sub acest aspect, în jurisprudența sa, Curtea a statuat că încălcarea principiului egalității și nediscriminării există atunci când se aplică tratament diferențiat unor cazuri egale, fără să existe o motivare obiectivă și rezonabilă ( Decizia nr. 107 din 1 noiembrie 1995, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 86 din 26 aprilie 1996). Principiul egalității nu presupune uniformitate de tratament juridic, astfel încât, la situații de fapt diferite, legiuitorul este obligat să impună un tratament juridic diferit ( Decizia nr. 389 din 13 aprilie 2010, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 338 din 21 mai 2010). În cauză, tocmai încadrarea în categoria de contribuabili din ipoteza textului determină diferența dintre persoanele care pot beneficia de art. 152 alin. (7) din Legea nr. 571/2003 și cele cărora nu le este aplicabil. Așadar, nu se poate reține ipoteza unor situații similare cărora li se aplică reguli diferite, pentru a fi încălcate prevederile art. 16 alin. (1) din Constituție.

19. Din această perspectivă, nu se poate reține nici susținerea referitoare la caracterul injust al sarcinii fiscale, câtă vreme manifestarea de voință a contribuabilului și situația diferită a acestuia determină regimul fiscal instituit de legiuitor.

20. Pentru considerentele expuse mai sus, în temeiul art. 146 lit. d) și al art. 147 alin. (4) din Constituție, precum și al art. 1-3, al art. 11 alin. (1) lit. A.d) și al art. 29 din Legea nr. 47/1992, cu unanimitate de voturi,

Respinge, ca neîntemeiată, excepția de neconstituționalitate ridicată de Cabinetul de Avocatură Ion Păun în Dosarul nr. 2.340/102/2014 al Curții de Apel Târgu Mure - Secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal și constată că prevederile art. 152 alin. (7) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal sunt constituționale în raport cu criticile formulate.

Definitivă și general obligatorie.

Decizia se comunică Curții de Apel Târgu Mureș - Secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal și se publică în Monitorul Oficial al României, Partea I.

Pronunțată în ședința din data de 21 martie 2017.

PREȘEDINTELE CURȚII CONSTITUȚIONALE

prof. univ. dr. VALER DORNEANU

Magistrat-asistent,

Fabian Niculae