DECIZIE nr. 293/2018

Valer Dorneanu - președinte

Marian Enache - judecător

Mircea Ștefan Minea - judecător

Daniel Marius Morar - judecător

Mona-Maria Pivniceru - judecător

Livia Doina Stanciu - judecător

Simona-Maya Teodoroiu - judecător

Varga Attila - judecător

Ionița Cochințu - magistrat-asistent

1. Pe rol se află soluționarea excepției de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 461 alin. (1), alin. (5) și alin. (7) teza a doua, art. 466 alin. (1) și alin. (3) și ale art. 471 alin. (1) și alin. (4) teza a doua din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, excepție ridicată direct de Avocatul Poporului, în temeiul art. 146 lit. d) teza finală din Constituție, și care formează obiectul Dosarului Curții Constituționale nr. 3.177D/2016.

2. Dezbaterile au avut loc în ședința publică din data de 27 februarie 2018, în prezența reprezentantului Avocatului Poporului, doamna Ecaterina Mirea, șef serviciu, cu împuternicire depusă la dosar, și cu participarea reprezentantului Ministerului Public, procuror Luminița Nicolescu, fiind consemnate în încheierea de ședință de la acea dată, când, în temeiul dispozițiilor art. 57 și art. 58 alin. (3) din Legea nr. 47/1992 privind organizarea și funcționarea Curții Constituționale, Curtea a dispus amânarea pronunțării pentru data de 14 martie 2018 și 3 aprilie 2018, în temeiul dispozițiilor art. 57 din Legea nr. 47/1992 și ale art. 56 alin. (2) din Regulamentul privind organizarea și funcționarea Curții Constituționale, pentru data de 19 aprilie 2018, și, în temeiul dispozițiilor art. 57 și 58 din Legea nr. 47/1992, pentru data de 26 aprilie 2018, dată la care este pronunțată prezenta decizie.

CURTEA,

având în vedere actele și lucrările dosarului, constată următoarele:

3. Prin Adresa nr. 21.206 din 7 decembrie 2016, înregistrată la Curtea Constituțională cu nr. 12.027 din 7 decembrie 2016, în temeiul art. 146 lit. d) teza finală din Constituție, Avocatul Poporului a sesizat Curtea Constituțională cu excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 461 alin. (1), alin. (5) și alin. (7) teza a doua, art. 466 alin. (1) și alin. (3) și ale art. 471 alin. (1) și alin. (4) teza a doua din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal.

4. În motivarea excepției de neconstituționalitate, cu titlu prealabil, se menționează că impozitul reprezintă o contribuție bănească obligatorie și cu titlu nerambursabil, datorat, conform legii, bugetului de stat de către persoanele fizice și persoanele juridice pentru veniturile pe care le obțin sau bunurile pe care le posedă. În raporturile juridice fiscale, subiect al impunerii este orice persoană fizică sau juridică care realizează venituri ori deține bunuri impozabile ori taxabile, denumită contribuabil, iar obiect al impunerii sunt bunurile și veniturile considerate de legiuitor ca fiind impozabile ori taxabile. Astfel, contribuabilii au obligația constituțională și legală de a plăti impozite pentru bunurile pe care le dețin în proprietate și pentru veniturile obținute. Spre deosebire de impozitele pe venituri, impozitele pe clădiri, pe teren, respectiv pe mijloacele de transport sunt impozite reale, fiind aplicabile persoanelor pentru bunurile pe care le au în proprietate, fiind denumite în doctrină și impozite pe avere.

5. La nivel legislativ s-a consacrat regula potrivit căreia impozitul este datorat de persoana care deține bunul în proprietate, prevăzută în mod expres în art. 455 alin. (1), art. 463 alin. (1), respectiv art. 468 alin. (1) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, fiind preluată din codul fiscal anterior (Legea nr. 571/2003).

6. Cu toate acestea, la nivelul prevederilor legale criticate, în vigoare de la 1 ianuarie 2016, obligația plății impozitelor pe clădire, teren și pe mijlocul de transport a fost pusă în sarcina persoanei care deține dreptul de proprietate asupra bunului supus impozitării la data de 31 decembrie a anului fiscal anterior, spre deosebire de vechiul Cod fiscal (Legea nr. 571/2003), în care noul proprietar avea obligația de plată a impozitului respectiv începând cu data de întâi a lunii următoare în care a dobândit dreptul de proprietate, respectiv obligația de plată înceta cu data de întâi a lunii următoare celei în care a încetat să mai fie proprietar al bunului supus impozitării.

7. Ca atare, la data scadentă de plată a acestor impozite (31 martie, respectiv 30 septembrie), există situații în care: 1) proprietarul bunului impozitat este altul decât cel de la data de 31 decembrie a anului fiscal anterior; sau 2) bunul pentru care se plătește impozit nu mai există (clădirea a fost desființată/ demolată, autovehiculul a fost radiat din circulație). Aceste situații contravin atât principiului legal de plată a impozitelor reale directe, potrivit căruia impozitul este datorat de persoana care deține bunul în proprietate, cât și dispozițiilor constituționale ale art. 16 alin. (1), art. 44 și art. 56 alin. (2).

8. Se precizează că dispozițiile legale ce fac obiectul prezentei excepții sunt criticate sub aspectul persoanei desemnate să plătească impozitele, prin prisma momentului de referință ales de legiuitor pentru determinarea contribuabilului, și anume persoana care deține dreptul de proprietate asupra bunului supus impozitării la data de 31 decembrie a anului fiscal anterior.

9. În continuare, din examinarea conținutului normativ al prevederilor art. 461 alin. (1) și alin. (5), art. 466 alin. (1) și alin. (3), art. 471 alin. (1) din Codul fiscal, se observă că, în pofida faptului că legea prevede că impozitele pe clădiri, pe terenuri și pe mijloacele de transport se plătesc anual, în două rate egale, până la datele de 31 martie, respectiv 30 septembrie, inclusiv, acestea sunt datorate pentru întregul an fiscal de persoana care are în proprietate bunul la data de 31 decembrie a anului fiscal anterior, chiar dacă dreptul de proprietate asupra bunului respectiv a fost transferat în cursul anului fiscal pentru care se plătește impozitul.

10. Astfel, în anul fiscal pentru care se plătește impozitul, indiferent de persoana care deține bunul în proprietate și de faptul că sunt două termene legale de plată a impozitelor, obligația de plată incumbă proprietarului din anul fiscal precedent. Or, această reglementare vine în contradicție cu însăși esența impozitelor directe reale, în cazul cărora subiectul impunerii este persoana care deține bunul în proprietate la momentul/pe perioada impozitării. Ca atare, pentru persoana care a transmis proprietatea bunului, obligația de a plăti un impozit (o sumă de bani) pentru un bun care a ieșit din proprietatea sa reprezintă o ingerință forțată în patrimoniul său personal echivalentă cu abuzul de drept.

11. Reglementarea de la art. 461 alin. (7) teza a doua și art. 471 alin. (4) teza a doua din Codul fiscal se referă la desființarea unei clădiri, respectiv la radierea din circulație a unui autovehicul, cazuri în care bunul supus impozitării nu mai există fizic, fiind fie desființat (prin demolarea sau distrugerea clădirii), fie scos definitiv din circulație. Prin urmare, cetățenii au obligația legală de a plăti impozit pentru întregul an fiscal asupra unor bunuri care nu mai există fizic în anul respectiv.

12. Așadar, regula generală în materia impozitării este aceea că obligația de plată revine proprietarului bunului, astfel cum este prevăzută în art. 455 alin. (1), art. 463 alin. (1), respectiv art. 468 alin. (1) din noul Codul fiscal, potrivit cărora orice persoană care are în proprietate o/un clădire/teren/mijloc de transport în România datorează anual impozit pentru acea/acel clădire/teren/vehicul. Prin dispozițiile legale criticate se instituie o excepție de la această regulă, contribuabil fiind nu proprietarul bunului din anul fiscal pentru care se percepe impozitul, ci fostul proprietar, transferul dreptului de proprietate rămânând fără efecte juridice fiscale.

13. În analiza acestor dispoziții legale se pornește de la premisa că legiuitorul are libertatea de a stabili contribuțiile fiscale datorate de cetățeni, precum și de a modifica aceste prevederi de lege, în funcție de necesitățile economico-sociale care se impun la un anumit moment. De altfel, în mod similar a procedat atunci când, prin adoptarea noului Cod fiscal, a modificat momentul de referință față de care se stabilește persoana impozabilă. Potrivit reglementării anterioare (Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal), în cazul transferului dreptului de proprietate a unei/unui clădiri/teren/mijloc de transport, noul proprietar avea obligația de plată a impozitului începând cu data de întâi a lunii următoare transferului, în timp ce în noua reglementare sarcina fiscală se aplică proprietarului de la 31 decembrie din anul anterior impozitării, indiferent dacă în cursul anului pentru care se aplică impozitul se operează transferuri ale dreptului de proprietate. Or, la data plății impozitului, pentru anul fiscal al impunerii, proprietarii de la 31 decembrie anul fiscal anterior nu se află în situații analoage, fiind practic în ipostaze juridice total diferite: 1) mențin calitatea de proprietar al bunului de impozitat și în următorul an fiscal - caz în care plata impozitelor aferente apare ca o consecință firească; 2) au transferat/pierdut proprietatea bunului impozitat, fiind obligați să plătească un impozit pe averea altei persoane.

14. Rezultă că legiuitorul impune un tratament fiscal egal între două categorii de persoane aflate în situații juridice distincte, forțând persoane care nu au proprietatea bunurilor la data impunerii să plătească un impozit pentru un bun aflat în proprietatea altei persoane. Or, potrivit jurisprudenței Curții Constituționale, principiul constituțional al egalității cetățenilor în fața legii și a autorităților publice, consacrat de art. 16 alin. (1) din Constituție, este respectat doar atunci când părțile se găsesc în situații identice sau egale, care impun și justifică același tratament juridic și, deci, instituirea aceluiași regim juridic. Per a contrario, când acestea se află în situații diferite, regimul juridic aplicabil fiecăreia nu poate fi decât diferit, soluție legislativă care nu contravine, ci, dimpotrivă, decurge logic din chiar principiul enunțat ( Decizia nr. 192 din 31 martie 2005 ). Ar fi contrar principiului egalității în fața legii să se pretindă uniformitate acolo unde există diferențe clare și obiective de situație sau, după caz, de regim juridic aplicabil ( Decizia nr. 782 din 12 mai 2009 ). Atât prin jurisprudența Curții Constituționale ( Decizia nr. 545 din 28 aprilie 2011 ), cât și prin cea a Curții Europene a Drepturilor Omului (Hotărârea din 28 octombrie 1987, pronunțată în Cauza Inze împotriva Austriei, paragraful 41), s-a statuat că dreptul de a nu fi discriminat, garantat de Constituție, respectiv de Convenție, este încălcat nu numai atunci când statele tratează în mod diferit persoane aflate în situații analoage, fără a exista justificări obiective și rezonabile, ci și atunci când statele omit să trateze diferit, tot fără a exista justificări obiective și rezonabile, persoane aflate în situații diferite. De asemenea, statele beneficiază de o anumită marjă de apreciere în a decide dacă și în ce măsură diferențele între diversele situații similare justifică un tratament juridic diferit, iar scopul acestei marje variază în funcție de anumite circumstanțe, de domeniu și de context (în acest sens, a se vedea Hotărârea din 23 iulie 1968, pronunțată în Cauza „Aspecte privind regimul lingvistic în școlile belgiene“ împotriva Belgiei, paragraful 10, Hotărârea din 10 septembrie 1996, pronunțată în Cauza Gaygusuz împotriva Austriei, paragraful 42, și Hotărârea din 6 iulie 2004, pronunțată în Cauza Bocancea și alții împotriva Moldovei, paragraful 24).

15. Se arată că cetățenii au obligația fundamentală instituită de art. 56 din Constituție de a contribui prin taxe și impozite la cheltuielile statului, dar, totodată, sistemul legal de impuneri trebuie să asigure așezarea justă a sarcinilor fiscale. În acest context se precizează faptul că acest text constituțional impune o obligație fundamentală în sarcina cetățenilor (contribuția la cheltuielile statului), căreia îi corespunde dreptul corelativ al statului de a stabili impozite și taxe, dar acest drept nu este unul absolut, legiuitorul fiind ținut, la rândul său, de obligația de a așeza sarcinile fiscale în mod just, ceea ce înseamnă că un contribuabil poate fi obligat să suporte numai sarcini fiscale aferente propriei activități ori unor bunuri proprii. Ca atare, se apreciază că textele legale criticate contravin acestui principiu constituțional, impunând cetățenilor să plătească impozite pentru bunuri pe care nu le au în proprietate.

16. Legiuitorul are atât libertatea de a stabili modalitatea de impunere și contribuabilii, cât și de a le modifica în funcție de necesitățile economico-sociale care se impun la un anumit moment, fără ca această libertate să fie absolută, ci trebuie să se alinieze și să se subordoneze anumitor principii de drept. În acest sens Curtea Constituțională a statuat ca „fiscalitatea trebuie să fie nu numai legală, ci și proporțională, rezonabilă, echitabilă și să nu diferențieze impozitele pe criteriul grupelor sau categoriilor de cetățeni“ ( deciziile nr. 3 din 6 ianuarie 1994, nr. 176 din 6 mai 2003, nr. 940 din 6 iulie 2010, nr. 1.394 din 26 octombrie 2010, nr. 39 din 5 februarie 2013 ). Rezultă că stabilirea prin lege a unui impozit trebuie să respecte cel puțin patru criterii: echitate, proporționalitate, rezonabilitate și nediscriminare, în vederea respectării dispozițiilor art. 56 și art. 139 din Constituție, fără a afecta alte drepturi și libertăți fundamentale.

17. Cu privire la rezonabilitatea și echitatea impozitului se precizează că legiuitorul este în drept să stabilească impozite pentru a alimenta în mod constant și ritmic bugetul de stat, însă trebuie să manifeste o deosebită atenție atunci când stabilește nu numai materia impozabilă, modul concret de calcul al sarcinii fiscale, ci și contribuabilul. Or, în această cauză, se ajunge la situația în care sarcina fiscală să nu fie nici rezonabilă și nici echitabilă în privința contribuabililor obligați să suporte impozit pentru bunuri care nu se află în proprietatea lor pe întreaga perioadă supusă impunerii, fără posibilitatea regularizării sau compensării. În plus, această obligație se coroborează cu art. 44 alin. (7) teza finală din Legea fundamentală, care stabilește că dreptul de proprietate obligă la respectarea sarcinilor care revin proprietarului, potrivit legii sau obiceiului. Or, în mod tradițional, impozitele pe bunuri/avere revin proprietarului, nicidecum fostului proprietar. Ca urmare, regimul impunerii interferează negativ cu regimul proprietății, creând inechități prin aplicarea sa nerezonabilă asupra unei categorii care nu se bucură de beneficiile bunului pentru care este obligat să suporte sarcina fiscală și în pofida principiului general valabil în materie fiscală conform căruia impozitele reale cad în sarcina proprietarului.

18. În ceea ce privește proporționalitatea impozitului, se arată că îndrituirea constituțională a legiuitorului de a stabili taxe și impozite trebuie să adere la respectarea drepturilor și libertăților fundamentale. În acest scop, este realizat testul de proporționalitate, folosit în jurisprudența multor curți constituționale europene, inclusiv cea națională, ca o metodă logică destinată să ajute în stabilirea echilibrului corect între restricțiile impuse de o măsură corectivă și gradul de severitate al naturii actului interzis, analizând dacă dreptul de proprietate a suferit o limitare ce nu se încadrează în condițiile impuse de Constituție.

19. Potrivit principiului proporționalității, orice măsură luată trebuie să fie adecvată - capabilă în mod obiectiv să ducă la îndeplinirea scopului, necesară - indispensabilă pentru îndeplinirea scopului și proporțională - justul echilibru între interesele concurente pentru a fi corespunzătoare scopului urmărit.

20. În ceea ce privește scopul măsurii legislative supuse analizei, se apreciază că acesta este legitim, și anume eficientizarea colectării impozitelor pe proprietate (clădiri, terenuri, vehicule) la bugetele locale, legiuitorul urmărind predictibilitatea încasării impozitelor datorate la bugetul consolidat al statului, în acest mod fiind menținută o disciplină fiscală a contribuabililor care trebuie să își achite obligațiile față de stat. Cu alte cuvinte, s-a urmărit protejarea titularului dreptului de creanță, respectiv statul.

21. Cu privire la caracterul necesar și adecvat al măsurii criticate, opțiunea legiuitorului pentru instituirea obligației de plată a impozitului pe avere în sarcina proprietarului din anul fiscal anterior, cu consecința plății impozitelor de către persoane care nu mai au în proprietate bunurile impozitate, se apreciază că aceasta nu este indispensabilă pentru îndeplinirea scopului urmărit. În acest sens, se consideră că legiuitorul poate reglementa alte modalități pentru realizarea colectării impozitelor locale, fără a introduce în raportul fiscal subiectul fiscal aparținând anului anterior impunerii, având chiar posibilitatea impozitării proprietarului bunului care poartă sarcina fiscală. Având în vedere că, pentru plata impozitelor pe proprietate nu se aplică regimul plăților anticipate, ci impozitul se plătește pentru anul fiscal în curs, fiind stabilite două termene de plată, 31 martie și 30 septembrie inclusiv, măsura instituită - care obligă la plata impozitului proprietarul de la 31 decembrie din anul fiscal anterior apare ca neadecvată și disproporționată față de scopul urmărit, prin aceea ca afectează patrimoniul personal al unor cetățeni obligați să plătească impozit pentru bunuri care nu mai sunt în proprietatea acestora la data efectuării plății, în cadrul termenelor de scadență.

22. Măsura instituită prin prevederile criticate reprezintă o veritabilă ingerință - care nu este necesară, adecvată și proporțională - în patrimoniul unor persoane considerate, prin efectul legii, contribuabili pentru impozite aplicate unor bunuri ieșite din proprietatea lor la data impunerii, deși chiar regula generală în materie stabilește că orice persoană care are în proprietate o/un clădire/teren/mijloc de transport în România datorează anual impozit pentru acea/acel clădire/teren/vehicul [ art. 455 alin. (1), art. 463 alin. (1), respectiv art. 468 alin. (1) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal ].

23. Or, limitarea dreptului de proprietate trebuie să fie justificată. Este adevărat că dreptul de proprietate nu este un drept absolut, ci poate fi supus anumitor limitări, potrivit art. 44 alin. (1) din Constituție, însă afectarea dreptului de proprietate/patrimoniului unei persoane trebuie să aibă legătură directă sau indirectă cu bunurile aflate în proprietatea sa la data aplicării măsurii (impozitului). În speță, ingerința în patrimoniul cetățeanului prin obligarea acestuia la plata unor impozite pentru bunuri care nu mai sunt în proprietatea sa la data aplicării impozitului nu poate fi inclusă în categoria limitelor legale la care face referire art. 44 din Constituție, ci depășește sfera acestora. Practic, proprietarul bunului de la 31 decembrie anul fiscal anterior care a pierdut proprietatea până la data plății impozitului pentru anul fiscal respectiv este introdus forțat întrun raport de drept fiscal, față de care este terț. În aceste condiții, măsura instituită de legiuitor prin dispozițiile legale criticate apare ca nerezonabilă, având în vedere faptul că, de principiu, legiuitorul este ținut de o condiție de rezonabilitate - est modus in rebus - respectiv să fie preocupat ca exigențele instituite să fie îndeajuns de rezonabile încât să nu pună sub semnul întrebării însăși existența dreptului ( Decizia nr. 39 din 29 ianuarie 2004, Decizia nr. 462 din 17 septembrie 2014 ). În cazul de față legiuitorul a încălcat această condiție de rezonabilitate și a afectat în mod direct patrimoniul personal al celui care a pierdut proprietatea bunurilor supuse impozitării directe, având ca efect înfrângerea justului echilibru care trebuie să existe între interesele generale și cele individuale. Statul are dreptul de a colecta impozite și taxe de la cetățeni, dar are, în același timp, și obligația de a asigura/garanta dreptul de proprietate privată. Or, legiuitorul, luând măsuri de asigurare a veniturilor din impozite reale personale, nu și-a îndeplinit obligația negativă de a nu interveni în dreptul de proprietate privată.

24. În consecință, se apreciază că este o nerespectare a principiului proporționalității, atât în ceea ce privește caracterul necesar al măsurii criticate, cât și cel al adecvării. Opțiunea legiuitorului pentru această măsură, prin prisma finalității sale, nu este indispensabilă pentru îndeplinirea scopului urmărit și nu apare ca păstrând un just echilibru cu scopul legitim urmărit din perspectiva relației existente între interesul general invocat și cel individual, context în care se consideră că dispozițiile legale criticate încalcă principiul egalității în fața legii.

25. Totodată, se precizează că, în jurisprudența sa, Curtea Constituțională a statuat că drepturile constituționale trebuie să fie reale și efective, iar nu teoretice și iluzorii (spre exemplu prin deciziile nr. 665 din 12 iunie 2008, nr. 462 din 17 septembrie 2014, nr. 662 din 11 noiembrie 2014 ). De asemenea, și în jurisprudența Curții Europene a Drepturilor Omului s-a reținut, spre exemplu, prin Hotărârea din 12 iulie 2001, pronunțată în Cauza Prințul Hans-Adam II de Liechtenstein împotriva Germaniei, paragraful 45, că statele membre semnatare ale Convenției pentru apărarea drepturilor omului și a libertăților fundamentale și-au asumat obligații de natură să asigure ca drepturile garantate de Convenție să fie concrete și efective, nu teoretice și iluzorii, măsurile legislative adoptate urmărind apărarea eficientă a drepturilor.

26. Potrivit dispozițiilor art. 30 alin. (1) și art. 33 din Legea nr. 47/1992, încheierea de sesizare a fost comunicată președinților celor două Camere ale Parlamentului și Guvernului, pentru a-și exprima punctele de vedere asupra excepției de neconstituționalitate.

27. Guvernul arată că, într-adevăr, norma stabilește în sarcina proprietarului de la data de 31 decembrie a anului anterior obligația de a plăti impozitul aferent anumitor categorii de bunuri chiar dacă în cursul anului pentru care plătește impozitul încetează a mai fi proprietar. În acest context, consideră că, deși anumite rațiuni legate de eficientizarea colectării impozitelor ar justifica măsura reglementată prin textul criticat, obligarea unei persoane de a plăti impozit aferent unui bun pe care nu îl are în proprietate, fără posibilitatea de a recupera ulterior impozitul plătit pentru fracțiunea din an în care nu deține calitatea de proprietar, ar putea fi considerată de natură a contraveni textelor constituționale invocate în susținerea excepției de neconstituționalitate. Având în vedere aceste considerente, apreciază că revine Curții Constituționale atribuția de a se pronunța cu privire la compatibilitatea prevederilor criticate cu dispozițiile Legii fundamentale.

28. Președinții celor două Camere ale Parlamentului nu au comunicat punctele lor de vedere cu privire la excepția de neconstituționalitate.

CURTEA,

examinând actul de sesizare, punctul de vedere al Guvernului, raportul întocmit de judecătorul-raportor, susținerile părții prezente, concluziile procurorului, dispozițiile legale criticate, raportate la prevederile Constituției, precum și Legea nr. 47/1992, reține următoarele:

29. Curtea Constituțională a fost legal sesizată și este competentă, potrivit dispozițiilor art. 146 lit. d) teza a doua din Constituție, precum și ale art. 1 alin. (2), ale art. 2, 3, 10, 29, 32 și 33 din Legea nr. 47/1992, să soluționeze prezenta excepție.

30. Obiectul excepției de neconstituționalitate îl constituie dispozițiile art. 461 alin. (1), (5) și alin. (7) teza a doua, art. 466 alin. (1) și (3) și ale art. 471 alin. (1) și alin. (4) teza a doua din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 688 din 10 septembrie 2015, care au următorul cuprins: – Art. 461 alin. (1), (5) și alin. (7) teza a doua:

(1) Impozitul pe clădiri este datorat pentru întregul an fiscal de persoana care are în proprietate clădirea la data de 31 decembrie a anului fiscal anterior. [

]

(5) În cazul în care dreptul de proprietate asupra unei clădiri este transmis în cursul unui an fiscal, impozitul va fi datorat de persoana care deține dreptul de proprietate asupra clădirii la data de 31 decembrie a anului fiscal anterior anului în care se înstrăinează. [

]

(7) În cazul desființării unei clădiri, proprietarul [

] încetează să datoreze impozitul începând cu data de 1 ianuarie a anului următor, inclusiv în cazul clădirilor pentru care nu s-a eliberat autorizație de desființare.;

– Art. 466 alin. (1) și (3):

(1) Impozitul pe teren este datorat pentru întregul an fiscal de persoana care are în proprietate terenul la data de 31 decembrie a anului fiscal anterior. [

]

(3) În cazul în care dreptul de proprietate asupra unui teren este transmis în cursul unui an fiscal, impozitul este datorat de persoana care deține dreptul de proprietate asupra terenului la data de 31 decembrie a anului fiscal anterior anului în care se înstrăinează.;

– Art. 471 alin. (1) și alin. (4) teza a doua:

(1) Impozitul pe mijlocul de transport este datorat pentru întregul an fiscal de persoana care deține dreptul de proprietate asupra unui mijloc de transport înmatriculat sau înregistrat în România la data de 31 decembrie a anului fiscal anterior. [

]

(4) În cazul radierii din circulație a unui mijloc de transport, proprietarul [

] încetează să datoreze impozitul începând cu data de 1 ianuarie a anului următor.

31. În susținerea neconstituționalității acestor dispoziții legale sunt invocate prevederile constituționale ale art. 16 alin. (1) referitor la egalitatea în drepturi, art. 44 privind dreptul de proprietate privată și art. 56 alin. (2) referitor la așezarea justă a sarcinilor fiscale.

32. Examinând excepția de neconstituționalitate, Curtea observă că, în esență, dispozițiile legale ce fac obiectul acesteia sunt criticate sub aspectul persoanei desemnate să plătească impozitele, prin prisma momentului de referință ales de legiuitor pentru determinarea contribuabilului, și anume persoana care deține dreptul de proprietate asupra bunului supus impozitării la data de 31 decembrie a anului fiscal anterior, în sarcina căreia cade obligația de plată a impozitului pe clădiri, a impozitului pe teren și a impozitului pe mijlocul de transport, care este datorat pentru întregul an fiscal, ceea ce, în opinia autorului excepției de neconstituționalitate, este contrar principiului egalității, principiului așezării juste a sarcinilor fiscale, precum și dreptului de proprietate privată.

33. Din evaluarea cadrului legal în materie Curtea observă că în titlul IX Impozite și taxe locale, la art. 454 din Legea nr. 227/2015, se prevede că impozitele și taxele locale sunt după cum urmează:

a) impozitul pe clădiri și taxa pe clădiri; b) impozitul pe teren și taxa pe teren; c) impozitul pe mijloacele de transport; d) taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor și autorizațiilor; e) taxa pentru folosirea mijloacelor de reclamă și publicitate; f) impozitul pe spectacole; g) taxele speciale; h) alte taxe locale.

34. Regula generală în materia impozitelor și taxelor este cuprinsă în art. 139 alin. (1) din Constituție, potrivit căruia „Impozitele, taxele și orice alte venituri ale bugetului de stat și ale bugetului asigurărilor sociale de stat se stabilesc numai prin lege“, iar potrivit art. 56 din Constituție, contribuția cetățenilor la cheltuielile publice constituie o îndatorire fundamentală a acestora. Din aceste reglementări constituționale rezultă că stabilirea impozitelor și taxelor datorate bugetului de stat intră în competența exclusivă a legiuitorului, acesta având dreptul exclusiv de a stabili cuantumul impozitelor și taxelor și de a opta pentru acordarea unor exceptări sau scutiri de la aceste obligații în favoarea anumitor categorii de contribuabili și în anumite perioade de timp, în funcție de situațiile conjuncturale, dar, evident, și în raport cu situația economico-financiară a țării în perioadele respective (a se vedea, spre exemplu, Decizia nr. 1.394 din 26 octombrie 2010, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 863 din 23 decembrie 2010, Decizia nr. 1.286 din 14 octombrie 2010, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 824 din 9 decembrie 2010, sau Decizia nr. 122 din 1 februarie 2011, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 280 din 21 aprilie 2011).

35. În acest context, Curtea, având în vedere jurisprudența sa anterioară, spre exemplu Decizia nr. 268 din 7 mai 2014, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 487 din 1 iulie 2014, paragraful 44, reține că prin jurisprudența Curții Europene a Drepturilor Omului s-a statuat că un stat contractant, mai ales atunci când elaborează și pune în practică o politică în materie fiscală, se bucură de o marjă largă de apreciere, cu condiția existenței unui „just echilibru“ între cerințele interesului general și imperativele apărării drepturilor fundamentale ale omului (a se vedea Hotărârea din 23 februarie 2006, pronunțată în Cauza Stere și alții împotriva României, paragraful 50). Astfel, legiuitorul trebuie să dispună, la punerea în aplicare a politicilor sale, mai ales cele sociale și economice, de o marjă de apreciere pentru a se pronunța atât asupra existenței unei probleme de interes public care necesită un act normativ, cât și asupra alegerii modalităților de aplicare a acestuia, care să facă „posibilă menținerea unui echilibru între interesele aflate în joc“ ( Decizia din 4 septembrie 2012, pronunțată în Cauza Dumitru Daniel Dumitru și alții împotriva României, paragrafele 41 și 49).

36. Principiile constituționale amintite implică un complex de condiții de care legiuitorul este ținut atunci când instituie anumite obligații fiscale în sarcina contribuabililor, întrucât fiscalitatea trebuie să fie nu numai legală, ci și proporțională, rezonabilă, echitabilă și să nu diferențieze impozitele pe criteriul grupelor sau categoriilor de cetățeni (a se vedea, spre exemplu, Decizia nr. 6 din 25 februarie 1993, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 61 din 25 martie 1993). Din cele de mai sus rezultă că stabilirea prin lege a unui impozit trebuie să respecte cel puțin patru criterii: echitate, proporționalitate, rezonabilitate și nediscriminare. Întrunirea cumulativă a acestor patru criterii legitimează din punct de vedere constituțional stabilirea unui impozit. Printr-o atare conduită legiuitorul respectă întru totul dispozițiile art. 56 și 139 din Constituție, fără a afecta alte drepturi și libertăți fundamentale. În schimb, nerespectarea acestor criterii cu valoare constituțională duce implicit la încălcarea dreptului fundamental aplicabil în cauză (a se vedea Decizia nr. 940 din 6 iulie 2010, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 524 din 28 iulie 2010).

37. Cu privire la rezonabilitatea și echitabilitatea impozitului, Curtea, în jurisprudența sa, a constatat că legiuitorul este în drept să stabilească impozite pentru a alimenta în mod constant și ritmic bugetul de stat, însă trebuie să manifeste o deosebită atenție atunci când stabilește materia impozabilă (a se vedea Decizia nr. 940 din 6 iulie 2010, precitată).

38. De asemenea, așezarea justă a sarcinilor fiscale trebuie să reflecte însuși principiul egalității cetățenilor în fața legii, prin impunerea unui tratament identic pentru situații identice. Astfel, din evaluarea cadrului legal cu privire la impozitul pe clădiri și taxa pe clădiri, la impozitul pe teren și taxa pe teren și la impozitul pe mijloacele de transport, ca regulă generală, se prevede că orice persoană care are în proprietate o clădire situată în România datorează anual impozit pentru acea clădire [ art. 455 alin. (1) teza întâi din Legea nr. 227/2015 ], orice persoană care are în proprietate teren situat în România datorează pentru acesta un impozit anual [ art. 463 alin. (1) teza întâi din Legea nr. 227/2015 ] sau orice persoană care are în proprietate un mijloc de transport care trebuie înmatriculat/înregistrat în România datorează un impozit anual pentru mijlocul de transport [ art. 468 alin. (1) teza întâi din Legea nr. 227/2015 ], exceptând cazul în care în lege se prevede diferit. Acest impozit anual pe clădiri, pe teren și pe mijlocul de transport este datorat, potrivit prevederilor criticate, pentru întregul an fiscal de persoana care are în proprietate clădirea, terenul sau mijlocul de transport la data de 31 decembrie a anului fiscal anterior. În virtutea art. 16 alin. (1) din Legea nr. 227/2015, anul fiscal este anul calendaristic, fiind perioada cuprinsă între 1 ianuarie și 31 decembrie.

39. Or, în concordanță cu ceea ce instanța de contencios constituțional a statuat în mod constant, respectiv faptul că egalitatea de tratament presupune în mod necesar identitatea de situații juridice, calificarea unei reglementări ca fiind discriminatorie se justifică doar atunci când, pentru situații similare, se instituie regimuri juridice diferite pentru persoanele cărora li se aplică (a se vedea Decizia nr. 432 din 21 octombrie 2004, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 1.176 din 13 decembrie 2004). Curtea constată că prevederile criticate se aplică deopotrivă, în mod egal, tuturor celor care cad sub incidența lor, de la momentul de referință stabilit de legiuitor, respectiv începutul anului calendaristic și pe tot parcursul anului calendaristic. Raportarea legiuitorului la o anumită dată, respectiv 31 decembrie a anului fiscal anterior, pentru a identifica/preciza contribuabilul care datorează contribuțiile fiscale pentru anul fiscal în curs, nu se poate converti în motive care ar conduce la o încălcare a principiului egalității, mai ales că acele chestiuni menționate de autorul excepției prin prisma cărora s-ar deduce o presupusă discriminare țin de operațiuni cu privire la declararea, dobândirea, înstrăinarea și modificarea clădirilor, declararea și datorarea impozitului și a taxei pe teren, declararea și datorarea impozitului pe mijloacele de transport și, în general, aspecte legate de circulația bunurilor într-un an fiscal și care se înscriu în marja de apreciere a legiuitorului de a stabili contribuțiile financiare sau de a institui anumite scutiri.

40. Așadar, în aplicarea prevederilor constituționale cu privire la contribuții financiare coroborat cu principiul legalității în materie fiscală sunt și prevederile Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, prin care sunt reglementate aspecte cu privire la impozitul pe clădiri/taxa pe clădiri, la impozitul pe teren/taxa pe teren și la impozitul pe mijloacele de transport, ca regulă generală, dar și unele aspecte ce țin, în concret, de declararea, datorarea și stingerea acestora, respectiv faptul că, spre exemplu, potrivit art. 462 - Plata impozitului/taxei -, impozitul pe clădiri se plătește anual, în două rate egale, până la datele de 31 martie și 30 septembrie inclusiv, iar pentru plata cu anticipație a impozitului pe clădiri, datorat pentru întregul an de către contribuabili, până la data de 31 martie a anului respectiv, se acordă o bonificație de până la 10%, stabilită prin hotărâre a consiliului local, Consiliului General al Municipiului București, după caz. Astfel, cum reiese din întreg cadrul legislativ în materie, legiuitorul a stabilit și anumite facilități de plată, anumite scutiri, precum și unele penalități de întârziere.

41. În acest context sunt de menționat atât prevederile Legii nr. 500/2002 privind finanțele publice, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 597 din 13 august 2002, cât și cele ale Legii nr. 273/2006 privind finanțele publice locale, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 618 din 18 iulie 2006, legi care prevăd principiul anualității bugetare, respectiv faptul că veniturile și cheltuielile bugetare sunt aprobate prin lege pe o perioadă de un an, care corespunde exercițiului bugetar, iar toate operațiunile de încasări și plăți efectuate în cursul unui an bugetar în contul unui buget aparțin exercițiului corespunzător de execuție a bugetului respectiv.

42. Prevederile criticate în prezenta cauză au fost adoptate tocmai în virtutea principiului anualității bugetare și fiscale, astfel cum reiese și din expunerea de motive la Legea nr. 227/2015, respectiv faptul că, în ceea ce privește impozitele și taxele locale, s-a introdus anualitatea plății pentru impozitul pe clădiri, impozitul pe teren și impozitul pe mijloacele de transport, în sensul că impozitul este datorat pe întregul an fiscal de cel care are în proprietate bunul respectiv la data de 31 decembrie a anului anterior, chiar dacă bunul din proprietate este înstrăinat în anul fiscal curent; de asemenea, în cazul dobândirii unui bun în cursul anului fiscal, impozitul aferent se va datora începând cu data de 1 ianuarie a anului fiscal următor, măsuri care au drept scop simplificarea modului de determinare a materiei impozabile și reducerea cheltuielilor de administrare cu privire la eventualele aspecte ce țin de circulația bunurilor într-un timp determinat, respectiv un an fiscal.

43. În ceea ce privește legiferarea cu privire la instituirea unor măsuri pentru impunerea unor taxe sau impozite sau alte contribuții financiare, precum și unele metode și modalități de stingere a tuturor creanțelor fiscale, în jurisprudența sa, Curtea a reținut că rațiunea care a stat la baza unor asemenea soluții legislative a fost crearea unui climat de stabilitate și securitate juridică, precum și preocuparea statului în a găsi metode eficiente pentru a determina contribuabilul să își execute obligațiile fiscale indiferent de natura și cuantumul lor (cu privire la aceste aspecte a se vedea, spre exemplu, Decizia nr. 910 din 5 iulie 2011, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 649 din 12 septembrie 2011).

44. Ca atare, o asemenea măsură, instituită prin normele criticate, este expresia obligației pozitive a statului de a asigura ritmicitatea și certitudinea alimentării bugetelor locale cu sumele de bani aferente obligațiilor fiscale care revin în sarcina contribuabililor, fiind o măsură de protecție a bugetului general consolidat, respectiv a bugetelor locale, după caz. Astfel, se dă eficiență principiilor care stau la baza impozitelor și taxelor reglementate de Codul fiscal, respectiv eficiența impunerii, care asigură niveluri similare ale veniturilor bugetare de la un exercițiu bugetar la altul prin menținerea randamentului impozitelor, taxelor și contribuțiilor în toate fazele ciclului economic, atât în perioadele de avânt economic, cât și în cele de criză, sau predictibilitatea impunerii care asigură stabilitatea impozitelor, taxelor și contribuțiilor obligatorii, pentru o perioadă de timp de cel puțin un an, în care nu pot interveni modificări în sensul majorării sau introducerii de noi impozite, taxe și contribuții obligatorii.

45. Astfel, având în vedere principiul așezării juste a sarcinilor fiscale, coroborat cu dreptul de proprietate privată, Curtea observă că, pe de o parte, aspectele referitoare la impozite și taxe implică un complex de condiții de care legiuitorul, deși are o marjă de apreciere, trebuie să țină seamă atunci când instituie anumite contribuții financiare în sarcina contribuabililor și, pe de altă parte, dreptul de proprietate care nu este un drept absolut, ci poate fi supus anumitor limitări, potrivit art. 44 alin. (1) din Constituție, limite care, indiferent de natura lor, nu se confundă cu însăși suprimarea dreptului de proprietate. De principiu, o sarcină fiscală determină diminuarea patrimoniului celui în sarcina căruia cade obligația fiscală, dar această diminuare nu conduce la suprimarea dreptului de proprietate.

46. Astfel, intervenția legiuitorului prin normele criticate trebuie privită prin efectuarea testului de proporționalitate, dacă aceasta își găsește justificarea sub rigoarea exigențelor constituționale, test ce are în vedere dacă ingerința este prevăzută de lege, dacă există scop legitim și dacă măsura este adecvată, necesară întro societate democratică și dacă păstrează justul echilibru între interesele colective și cele individuale.

47. Curtea, în jurisprudența sa, a constatat că, potrivit art. 44 din Constituție, legiuitorul este în drept să stabilească conținutul și limitele dreptului de proprietate. De principiu, aceste limite au în vedere obiectul dreptului de proprietate și atributele acestuia și se instituie în vederea apărării intereselor sociale și economice generale sau pentru apărarea drepturilor și libertăților fundamentale ale altor persoane, esențial fiind ca prin aceasta să nu fie anihilat complet dreptul de proprietate (a se vedea în acest sens și Decizia nr. 19 din 8 aprilie 1993, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 105 din 24 mai 1993). De asemenea, Curtea a statuat, prin Decizia nr. 59 din 17 februarie 2004, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 203 din 9 martie 2004, că, în temeiul art. 44 din Constituție, legiuitorul ordinar este competent să stabilească cadrul juridic pentru exercitarea atributelor dreptului de proprietate, în accepțiunea principială conferită de Constituție, în așa fel încât să nu vină în coliziune cu interesele generale sau cu interesele particulare legitime ale altor subiecte de drept, instituind astfel niște limitări rezonabile în valorificarea acestuia, ca drept subiectiv garantat. Așadar, textul art. 44 alin. (1) din Constituție cuprinde expres o dispoziție în temeiul căreia legiuitorul are competența de a stabili conținutul și limitele dreptului de proprietate. Justificarea trebuie analizată și prin prisma unei cerințe generale, care se referă, în mod esențial, la principiul proporționalității. Conform acestui principiu, orice măsură luată trebuie să fie adecvată - capabilă în mod obiectiv să ducă la îndeplinirea scopului, necesară - nu depășește ceea ce este necesar pentru îndeplinirea scopului și proporțională - corespunzătoare scopului urmărit.

48. Raportat la cauza de față, Curtea observă că prin instituirea unor contribuții financiare are loc o ingerință lato sensu în dreptul de proprietate, însă scopul măsurilor legislative cuprinse în prevederile criticate este unul legitim, și anume asigurarea ritmicității și certitudinii alimentării bugetului statului și a bugetelor locale cu sumele de bani aferente obligațiilor fiscale ce revin în sarcina contribuabililor, ca o măsură de protecție a bugetului general consolidat, respectiv a bugetelor locale, precum și eficientizarea colectării impozitelor pe proprietatea bunurilor - clădiri, terenuri, vehicule - la bugetele locale și totodată evitarea unor costuri suplimentare din partea statului pentru proceduri ce țin de regularizarea sumelor încasate și care ar trebui restituite ca urmare a schimbării titularului dreptului de proprietate care cade sub incidența normelor criticate. Ca atare, legiuitorul a urmărit predictibilitatea și eficientizarea încasării impozitelor datorate la bugetul consolidat al statului, respectiv la bugetele locale, pentru protejarea titularului dreptului de creanță, respectiv statul, care este ținut de realizarea funcțiilor și sarcinilor sale (apărare, ordine publică, sănătate, învățământ, cultură, protecție socială etc.), inclusiv cu privire la menținerea unei discipline fiscale.

49. Curtea reține că, într-o economie de piață, persoanele fizice și juridice încheie o multitudine de acte juridice translative de proprietate, fiind posibil ca un bun de natura celor prevăzute de textele contestate să își schimbe proprietarul chiar și de mai multe ori într-un an calendaristic. Într-o atare situație, a ține statul (fiscul) obligat ca, de fiecare dată când un astfel de bun își schimbă proprietarul în decursul unui an fiscal, să întocmească alte documentații, atât ca impozitare a noului proprietar, cât și de restituire a sumelor plătite în plus de vechiul proprietar, ar echivala cu impunerea unei obligații excesive și oneroase în sarcina statului, fiind astfel înfrântă egalitatea juridică a părților în raportul juridic fiscal. Ca atare, măsura instituită prin normele criticate este una necesară atât pentru a se crea o rigoare în evidențele fiscale și a se evita o eventuală dezordine fiscală, ca urmare a operațiunilor privind schimbarea frecventă a titularilor dreptului de proprietate, respectiv circulația bunurilor într-un an fiscal, implicit pentru evitarea unor inconveniente legate de costuri excesive în sarcina statului ce ar decurge din asemenea operațiuni, în raport cu diferența pe care contribuabilul/proprietarul ar urma să o primească în urma restituirii de către stat a sumelor deja plătite, care este numai o fracție a acestor impozite, mai ales că aceste categorii de impozit sunt, în general, de valori mici, cât și pentru previzibilitatea impunerii și certitudinea acesteia.

50. În ceea ce privește arsenalul de măsuri pe care legiuitorul le avea la îndemână, inclusiv sistemul de impunere care exista în vechea reglementare cuprinsă în Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, prin care noul proprietar avea obligația de plată a impozitului respectiv începând cu data de întâi a lunii următoare în care a dobândit dreptul de proprietate, respectiv obligația de plată înceta cu data de întâi a lunii următoare celei în care a încetat să mai fie proprietar al bunului supus impozitării, a apelat la măsura obligației de plată a impozitelor pe clădire, teren și pe mijlocul de transport ce cade în sarcina persoanei care deține dreptul de proprietate asupra bunului supus impozitării la data de 31 decembrie a anului fiscal anterior, ca moment de referință pentru determinarea titularului dreptului de proprietate ce are calitatea de contribuabil în întregul an fiscal anume determinat, măsură care are un grad de intruziune moderat, având în vedere întinderea în timp a sarcinii fiscale impuse, iar cuantumul contribuțiilor datorate, astfel cum reiese din cadrul legislativ în materie, nu este unul excesiv, de natură să afecteze grav patrimoniul contribuabilului până la anihilarea dreptului de proprietate, având în vedere și faptul că impozitele reale sunt modice în raport cu valoarea de circulație a bunurilor, cu atât mai mult cu cât nu este vorba întotdeauna de întreg impozitul, ci de o fracție a acestuia, în funcție de momentul în care au loc anumite evenimente precum declararea, dobândirea sau înstrăinarea bunurilor.

51. Astfel, Curtea constată că această orientare legislativă în materie fiscală a ținut seama de realitățile socioeconomice existente, aspect cu privire la care, astfel cum s-a arătat mai sus, legiuitorul are o largă marjă de apreciere.

52. În acest context, nu este lipsit de relevanță și faptul că persoanele ce cad sub incidența prevederilor criticate, spre exemplu, în circuitul civil, printr-o operațiune de vânzare-cumpărare a acestor bunuri, au la îndemână modalități de recuperare a impozitului plătit pentru perioada viitoare când nu mai sunt titularii dreptului de proprietate.

53. Totodată, Curtea reține că măsurile instituite prin prevederile criticate configurează un just raport de proporționalitate între interesele particulare și cele generale, în sensul că pun în balanță, pe de o parte, interesul persoanelor/contribuabililor cu privire la obligațiile financiare, în virtutea așezării juste a acestora, coroborate cu dreptul de proprietate privată, și, pe de altă parte, interesele statului de a evita încărcătura administrativă excesivă și de a identifica, în mod concret la începutul anului fiscal, care sunt, alături de stat, subiecții raportului juridic de drept fiscal în anul respectiv, adică certitudinea titularilor în sarcina cărora cade obligația alimentării bugetului statului.

54. Față de cele prezentate, Curtea constată că aspectele instituite prin prevederile criticate reprezintă o măsură necesară, adecvată și proporțională, scopul urmărit de legiuitor, prin măsura criticată, fiind unul legitim, care să facă posibilă menținerea unui just echilibru între interesele aflate în joc, respectiv atât respectarea drepturilor fundamentale ale omului prevăzute de Constituție, inclusiv prin predictibilitatea și previzibilitatea obligațiilor aferente, cât și respectarea cerințelor interesului general al societății prin prisma obligației pozitive a statului de a asigura ritmicitatea și certitudinea alimentării bugetului statului și bugetelor locale cu sumele de bani aferente obligațiilor fiscale care revin în sarcina contribuabililor, ca o măsură de protecție a bugetului general consolidat, respectiv a bugetelor locale, dându-se eficiență principiului legalității în materie fiscală, astfel că nu poate fi reținută o pretinsă încălcare a principiului egalității în drepturi, a dreptului de proprietate, coroborate cu principiul așezării juste a sarcinilor fiscale.

55. Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 146 lit. d) și al art. 147 alin. (4) din Constituție, precum și al art. 1-3, al art. 11 alin. (1) lit. A.d) și al art. 29 din Legea nr. 47/1992, cu majoritate de voturi,

Respinge, ca neîntemeiată, excepția de neconstituționalitate ridicată direct de Avocatul Poporului și constată că dispozițiile art. 461 alin. (1), (5) și alin. (7) teza a doua, art. 466 alin. (1) și (3) și ale art. 471 alin. (1) și alin. (4) teza a doua din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal sunt constituționale în raport cu criticile formulate.

Definitivă și general obligatorie.

Decizia se comunică Avocatului Poporului și se publică în Monitorul Oficial al României, Partea I.

Pronunțată în ședința din data de 26 aprilie 2018.

PREȘEDINTELE CURȚII CONSTITUȚIONALE

prof. univ. dr. VALER DORNEANU

Magistrat-asistent,

Ionița Cochințu

OPINIE SEPARATĂ

În dezacord cu soluția de respingere adoptată, cu majoritate de voturi, prin Decizia nr. 293 din 26 aprilie 2018, apreciem că excepția de neconstituționalitate referitoare la dispozițiile art. 461 alin. (5) și (7) teza a doua, art. 466 alin. (3) și ale art. 471 alin. (4) teza a doua din Legea nr. 227/2015 - Codul fiscal trebuia admisă, pentru motivele pe care le vom prezenta în cele ce urmează.

1. Sistemul de impozite și taxe este clădit pe un set de principii și reguli care circumscriu și conferă cadrul general de așezare a sarcinilor fiscale asupra contribuabililor. Potrivit principiilor fiscalității, reglementate prin dispozițiile art. 3 din Codul fiscal, normele juridice prin care se instituie impozitele trebuie să fie clare, să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea și sumele de plată să fie precis stabilite pentru fiecare plătitor, astfel încât aceștia să poată urmări și înțelege sarcina fiscală care le revine (certitudinea impunerii), iar la calibrarea sarcinii fiscale a fiecărui contribuabil trebuie să se țină seamă de puterea contributivă, de mărimea venitului sau a proprietăților acestuia (justețea impunerii/echitatea fiscală).

2. Specificul impozitelor locale directe pe avere - categorie din care fac parte și cele care formează obiectul excepției de neconstituționalitate invocate în prezentul dosar - este acela că ele se stabilesc în raport cu valoarea impozabilă a clădirii^1, a terenului^2 sau a mijlocului de transport^3, deci se așază pe substanța averii contribuabilului, caracterizându-se prin aceea că sunt datorate, plătite și suportate integral de către contribuabilul debitor (cel în sarcina căruia s-au instituit impozitele). În aceste condiții, existând un raport direct între valoarea impozabilă a bunului/bunurilor și perioada de timp cât acesta/acestea se află în proprietatea subiectului impozabil, apare ca evident faptul că impozitul trebuie datorat numai pentru perioada de timp în care contribuabilul deține în proprietate averea impozabilă (bunul sau bunurile în raport cu valoarea cărora se stabilește obligația fiscală). ^1 Valoarea impozabilă a clădirii se determină în funcție de suprafață, materialele de construcție și caracterul clădirii - principală sau anexă. ^2 Valoarea impozabilă a terenului se determină avându-se în vedere suprafața acestuia, rangul localității pe teritoriul căreia este amplasat, precum și zona și categoria de folosință a terenului. ^3 Valoarea impozabilă a mijloacelor de transport se stabilește după criterii diferite, în funcție de categoria din care face parte: autovehicule comune, autovehicule grele, remorci-semiremorci-rulote, mijloace de transport pe apă (conform dispozițiilor art. 470 din Codul fiscal ).

3. Jurisprudența Curții Europene a Drepturilor Omului a statuat că un stat contractant se bucură de o marjă largă de apreciere atunci când elaborează și pune în practică o politică în materie fiscală, cu condiția asigurării/existenței unui just echilibru între cerințele interesului general și imperativele apărării drepturilor fundamentale ale omului^4. De asemenea, Curtea Europeană a Drepturilor Omului a subliniat că legiuitorul național trebuie să dispună, la punerea în aplicare a politicilor sale economice și sociale, de o marjă de apreciere corespunzătoare care să-i permită să îmbine/să compatibilizeze, prin reglementarea pe care o adoptă, atât existența unei probleme de interes public care necesită un act normativ, cât și alegerea modalităților de aplicare a acestuia, care să facă posibilă menținerea unui echilibru între interesele aflate în joc^5. ^4 A se vedea Hotărârea din 23 februarie 2006, pronunțată în Cauza Stere și alții împotriva României, paragraful 50. ^5 A se vedea Decizia din 4 septembrie 2012, pronunțată în Cauza Dumitru Daniel Dumitru și alții împotriva României, paragrafele 41 și 49.

4. Având în vedere cele de mai sus, principiul așezării juste a sarcinii fiscale - prevăzut de art. 56 din Constituție - este înfrânt atâta vreme cât impozitul datorat pentru întregul an fiscal se stabilește exclusiv prin raportare la un moment al deținerii în proprietate a bunului impozabil (respectiv ultima zi a anului anterior celui pentru care se aplică impozitarea), indiferent de perioada de timp din anul fiscal în curs în care contribuabilul deține bunul în proprietate; totodată, același principiu este nesocotit și prin raportare la egalitatea și echitatea fiscală, din moment ce nu se face nicio deosebire (din punctul de vedere al aplicării în timp a impozitării) între contribuabilul care deține în proprietate bunul impozitat întregul an fiscal și cel care îl deține numai o fracțiune din respectivul an fiscal. Așadar, dispozițiile legale criticate nu sunt în măsură să asigure un just echilibru între momentul contemporan deținerii dreptului de proprietate asupra bunului (imobil sau mobil) în raport cu care se stabilește impozitul și obligația fiscală corelativă care incumbă contribuabilului dintr-un asemenea raport de drept fiscal. Pentru acest motiv, nu putem vorbi despre o așezare justă a sarcinii fiscale, ceea ce contravine prevederilor art. 56 alin. (2) din Constituție.

5. În fine, fiind vorba despre impozite pe avere, modalitatea de stabilire a impozitelor pe clădiri, pe terenuri și pe mijloacele de transport instituită prin prevederile noului Cod fiscal este de natură să afecteze și dreptul de proprietate al contribuabililor, garantat și ocrotit prin dispozițiile art. 44 alin. (1) și (2) din Constituție. Într-adevăr, obligarea contribuabilului la plata impozitului pe avere pentru întregul an calendaristic, chiar și în condițiile în care el înstrăinează/pierde - pe parcursul acelui an - bunul care face obiectul impunerii, conduce la afectarea dreptului său de proprietate (prin faptul că este obligat să plătească un impozit - cel puțin în parte - nedatorat).

Pentru considerentele de mai sus, apreciem că excepția de neconstituționalitate trebuia admisă și, în consecință, dispozițiile art. 461 alin. (5) și (7) teza a doua, art. 466 alin. (3) și ale art. 471 alin. (4) teza a doua din Legea nr. 227/2015 - Codul fiscal trebuiau declarate neconstituționale.

Judecători

Valer Dorneanu

Mircea Ștefan Minea

Daniel Marius Morar