Contestatie act administrativ fiscal

Prin cererea inregistrata la Tribunalul Bacau sub nr. 3276/110/2016, reclamanta SC C. SRL Bacau a formulat, in contradictoriu cu parata D.G.A.C., contestatia impotriva deciziei de instituire a masurilor asiguratorii nr. A-FCT 26261/15.09.2016 emisa de parata, solicitand anularea deciziei contestate si, pe cale de consecinta, ridicarea masurilor asiguratorii instituite.
In motivarea contestatiei, se arata ca masura dispusa prin decizia contestata este nelegala si netemeinica, intrucat inspectorii antifrauda au introdus SC C. SRL, in mod abuziv, intr-un presupus circuit evazionist,  cu incalcarea legislatiei europene si  fara a prezenta probe in acest sens,  din care sa rezulte ca stia sau ar fi trebuit sa stie ca livrarea mentionata era implicata intr-o frauda fiscala.
Desi a pus la dispozitie inspectorilor antifrauda toate documentele si informatiile privind relatia comerciala derulata intre SC C. SRL si SC C. SRL, acestia au concluzionat ca tranzactiile inscrise in aceste documente nu ar fi avut loc, deoarece furnizorul C. SRL nu ar fi detinut logistica si resursele umane specializate, nu ar fi functionat la sediul declarat si nu si-a indeplinit toate obligatiile declarative, precum si alte elemente, care nu au nicio legatura cu SC C. SRL.
Inspectorii ANAF nu au precizat care sunt elementele obiective din care au dedus  ca SC C. SRL stia sau ar fi trebuit sa stie (fara a derula verificari pe care nu avea cum sa le faca si care nu sunt in sarcina sa) ca participa la o frauda, asa cum a stabilit CJUE prin deciziile pronuntate in cauzele C-285/11 – Bonik EOOD impotriva Direktor na Direktsia si C-277/14 avand ca obiect o cerere de decizie preliminara formulata de Curtea Suprema Administrativa din Polonia in procedura PPUH Stehcemp sp. j. Florian Stefanek, Janina Stefanek, Jaros?aw Stefanek impotriva Dyrektor Izby Skarbowej w ?odzi.
Decizia este nelegala, netemeinica si abuziva si pentru ca nu exista prejudiciu la bugetul de stat in suma de 343.319 lei, reprezentand impozit pe profit stabilit suplimentar, deoarece dreptul de deducere a acestor cheltuieli s-a realizat corect, conform codului fiscal, iar realitatea operatiunii a fost demonstrata cu documente.
De asemenea, organele de control nu au extins cercetarile si cu privire la realitatea operatiunilor si la beneficiarii masurilor ce au facut obiectul controlului, desi acestia au fost identificati in actul de control.
Totodata, niciodata nu au existat elemente care sa indice faptul ca exista pericolul de a se sustrage de la urmarire, sau sa-si ascunda ori sa-si risipeasca patrimoniul, periclitand colectarea sumelor la bugetul de stat, in conditiile in care are un capital social de 24.646.490 lei, o cifra de afaceri de 369.730.071 lei in 2015 si nu are datorii la bugetul de stat.
Datoriile retinute de catre organele de control nu sunt scadente, iar societatea are de incasat de la clienti creante in suma de 315.670.220 lei, cu mult peste suma datoriilor furnizorilor.
Potrivit art. 213 alin. 2 din Legea nr. 207/2015, instituirea masurilor asiguratorii, sub forma popririi asiguratorii si sechestrului asiguratoriu, se dispune in cazuri exceptionale, intrucat pot aduce prejudicii de imagine, cu consecinte economice greu de cuantificat si chiar diminuarea sau anularea unor linii de credit oferite de catre furnizori sau de catre banci.
In dovedirea cererii, reclamanta a solicitat proba cu inscrisuri si a depus urmatoarele acte: decizia contestata, procesul-verbal de control din 05.09.2016, documentele de livrare, contracte de vanzare-cumparare cereale, facturi, note de cantarire, buletine de cantarire, extrase de cont privind platile efectuate, fisa de platitor, balante de verificare.
Parata ANAF pentru D.G.A.C. a formulat intampinare (peste termenul legal), prin care a invocat exceptia necompetentei materiale, solicitand admiterea exceptiei si declinarea competentei de solutionare a cauzei la Curtea de Apel Bacau, in raport de dispozitiile art. 213 alin. 13 din Legea nr. 207/2015.
Pe fondul cauzei, a solicitat respingerea contestatiei, ca neintemeiata.
In aparare, se arata ca din coroborarea informatiilor rezultate din controalele efectuate la mai multe societati comerciale pe relatia achizitie / comercializare cereale, a rezultat ca achizitiile de cereale nu au fost efectuate, iar facturile fiscale generate nu exista intre partenerii A.G. – C. SRL – C. SRL, precum si intre A.G.C., scopul emiterii acestor facturi fiind crearea posibilitatii beneficiarilor ulteriori ai SC A.G. si C. SRL de a diminua masa impozabila corespunzatoare impozitului pe profit.
Ca atare, s-a constatat ca facturile emise de catre aceste societati nu au calitatea de documente justificative pentru inregistrarea lor in contabilitate, in sensul art. 6 din Legea nr. 82/1991, actualizata, si art. 155 alin. 19 si 24 din Legea nr. 571/2003, republicata.
In acest sens, pe baza constatarilor efectuate, s-a estimat un prejudiciu adus bugetului de stat de 343.319 lei, reprezentand impozit pe profit stabilit suplimentar, ca urmare a inregistrarii in evidenta contabila a SC C. SRL a unor documente fara continut economic.
In temeiul art. 213 alin. 2 din Legea nr. 207/2015, cu modificarile ulterioare, si a pct. 2.1 lit. a) si c) din Ordinul nr. 2605/21.10.2010, organele de control considera ca exista motive intemeiate pentru instituirea de masuri asiguratorii pentru suma de 515.300 lei, reprezentand un procent de 150% din suma stabilita, masuri ce reprezinta posibilitatea ca statul sa-si asigure recuperarea creantelor, acestea nefiind executorii, la momentul incheierii.
Masurile asiguratorii instituite la C. SRL s-au impus ca urmare a faptului ca aceasta societate a avut relatii comerciale cu firme care au un comportament fiscal inadecvat, inregistrand in evidenta financiar-contabila documente care nu au la baza operatiuni reale, precum si datorita cuantumului ridicat al prejudiciului evaluat.
Pericolul ca debitorul sa se sustraga de la urmarire sau sa-si ascunda sau sa-si risipeasca patrimoniul, periclitand sau ingreunand in mod considerabil colectarea poate constitui motiv pentru luarea acestor masuri asiguratorii.
Prin faptul ca reclamanta nu a evidentiat corect realitatea contabila, in mod corect ,organele de control au estimat ca aceasta societate se sustrage de la procedura de colectare, motivand si argumentand in cuprinsul deciziei contestate aceste aspecte si dispunand, in consecinta, masuri asiguratorii.
Masurile luate sunt intemeiate pe prezumtii legale, care nu au fost rasturnate de catre reclamanta cu dovezi contrare, astfel ca masurile luate sunt legale si temeinice.
In aparare, parata a solicitat proba cu inscrisuri si a depus urmatoarele acte: decizia contestata, procesul-verbal din 05.09.2016 si dovada de comunicare catre reclamanta, referatul justificativ al masurii.
La primul termen de judecata, in temeiul art. 132 NCPC, instanta a pus in discutia partilor exceptia necompetentei materiale a instantei, exceptie absoluta de procedura, ce poate fi invocata si din oficiu, de catre instanta.
Prin incheierea din 12.01.2017, instanta a respins exceptia necompetentei materiale a instantei, avand in vedere dispozitiile art. 10 din Legea nr. 554/2004, si ca decizia contestata a fost emisa de un organ fiscal teritorial, respectiv D.G.A.C. precum si valoarea debitului stabilit prin aceasta decizie.
Din actele si lucrarile dosarului, instanta retine urmatoarele:
In perioada 18.05.2016 – 05.09.2016, inspectorii antifrauda din cadrul D.G.A.C. au efectuat un control la reclamanta SC C. SRL Bacau, avand ca obiectiv verificarea legalitatii si veridicitatii tranzactiilor comerciale desfasurate de societate, in perioada 2011 – 2015, precum si alte aspecte financiar-contabile si fiscale, control finalizat prin procesul-verbal de control nr. 7215/06.09.2016.
Prin acest proces-verbal s-a retinut ca, in conformitate cu principiul prevalentei economicului asupra juridicului, documentele contabile care au stat la baza inregistrarii in contabilitatea reclamantei a operatiunilor economico-financiare in relatia cu furnizorii SC C. SRL si SC C. SRL, desi contin toate elementele obligatorii prevazute de legislatie la momentul emiterii, nu corespund realitatii, deoarece furnizorii nu au declarat livrarile, nu au depus decont de TVA si nu au colectat TVA la bugetul general consolidat, pentru a putea fi dedusa.
Ca atare, asa cum a retinut si ICCJ prin decizia nr. 5679/2013, pronuntata in dosarul nr. 839/42/2011, documentele emise de catre SC C. SRL  si SC C. SRL nu pot dobandi calitatea de document justificativ, nici ca forma si nici ca fond.
Avand in vedere dispozitiile art. 6 din Legea nr. 207/2015, potrivit carora organul fiscal are un drept de apreciere cu privire la relevanta starilor de fapt, precum si ale deciziei CJUE pronuntata in Cauza C-18/13 (Maks Penn contra Bulgariei) potrivit carora justitiabilii, nu se pot prevala, in mod fraudulos sau abuziv, de normele dreptului Uniunii, organul de control a procedat la calcularea prin evaluare, in sarcina reclamantei, a obligatiilor fiscale datorate bugetului de stat, referitoare la impozitul pe profit stabilit suplimentar, ca urmare a evidentierii in documentele legale proprii (registrul jurnal, declaratii fiscale, etc.) a facturilor de achizitie reprezentand cereale, fara posibilitatea determinarii provenientei pe circuitul economic.
Ca urmare, organul de control a stabilit un prejudiciu total, constand in obligatii fiscale reprezentand impozit pe profit stabilit suplimentar, necalculat si nevarsat de catre reclamanta, in suma de 343.319 lei.
Procesul-verbal de control i-a fost comunicat reclamantei la data de 22.09.2015, conform dovezii depuse la fila 15 vol. I.
La data de 15.09.2016, parata emite Decizia de instituire a masurilor asiguratorii nr. A-FCT 26261/15.09.2016, in baza referatului justificativ nr. A-FCT 26260/15.09.2016, prin care dispune sechestru asigurator asupra urmatoarelor bunuri mobile, apartinand reclamantei: uscator Galati nr. mf 2131224, selector cereale Galati nr. mf 2131229, rezervor carburanti Galati – nr. mf 2131004, balanta electronica de precizie – nr. mf 2132011, bunuri evaluate la suma de 515.300 lei, reprezentand un procent de 150% din suma stabilita ca prejudiciu de 343.319 lei.
Instituirea masurilor asiguratorii a fost motivata pe existenta pericolului ca reclamanta sa se sustraga de la urmarire sau sa ascunda sau sa-si risipeasca patrimoniul periclitand sau ingreunand, in mod considerabil, colectarea.
Elementele avute in vedere la estimarea acestui pericol au fost:
- cuantumul prejudiciului, estimat la 343.319 lei;
- cuantumul mare al datoriilor pe care societatea le are fata de furnizori- de 302.868.198 lei si alti creditori –  de 124.846.450 lei;
- cuantumul mare al pierderilor inregistrate in activitatea comerciala de catre reclamanta, asa cum rezulta din bilant, respectiv suma de 77.050.337 lei ,in 2015 si 45.829.191 lei, in 2014.
Decizia de instituire a masurilor asiguratorii a fost comunicata reclamantei la data de 21.09.2016, aceasta contestand-o in instanta, la data de 07.10.2016 (data postei).
Fata de situatia de fapt retinuta, instanta constata intemeiata contestatia, pentru urmatoarele considerente:
Potrivit dispozitiilor art. 213 din C.pr .fiscala., si art. 2.1 lit. a) din Ordinul ANAF nr. 2605/2010 privind aprobarea Procedurii de aplicare efectiva a masurilor asiguratorii prevazute de OG nr. 92/2003 privind codul de procedura fiscala, cu modificarile ulterioare,( temei de drept invocat in intampinarea paratei), organul de control poate dispune masuri asiguratorii, in cazuri exceptionale, ori de cate ori sunt indicii ca exista pericolul ca debitorul sa se sustraga, sa isi ascunda ori sa-si risipeasca patrimoniul, periclitand sau ingreunand in mod considerabil colectarea, in urma constatarii unor acte sau fapte care pot constitui infractiuni de evaziune fiscala sau frauda fiscala sau vamala, in cazul in care prejudiciul nu a fost stabilit prin acte administrativ-fiscale de impunere, potrivit OUG nr. 74/2013.
Ca atare, asemenea masuri asiguratorii sub forma sechestrului asigurator sau a popririi asiguratorii, pot fi luate si inainte de emiterea titlului de creanta, inclusiv in cazul efectuarii de controale sau al antrenarii raspunderii solidare.
Masurile asiguratorii se dispun prin decizie motivata, semnata de conducatorul organului fiscal competent.
Luarea unei masuri asiguratorii – poprire sau sechestru, se impune doar in situatii exceptionale, cu atat mai mult cu cat reprezinta o limitare a dreptului de proprietate asupra bunurilor apartinand contribuabilului, prin excluderea dreptului de dispozitie asupra acestor bunuri.
Totodata, ea trebuie sa fie justificata de existenta unui pericol de sustragere de la urmarirea silita, de ascundere sau de risipire a patrimoniului.
Potrivit art. 5.6 lit. f) din Ordinul nr. 2605/2010, referatul justificativ al masurilor asiguratorii trebuie sa cuprinda motivarea necesitatii dispunerii masurilor asiguratorii, in sensul stabilirii indiciilor sau a pericolului, in raport de existenta unor criterii obiective si tinand cont si de comportamentul fiscal al contribuabilului, al reprezentantilor legali si al asociatilor / actionarilor majoritari (mod de declarare, si de plata, situatii de atragere a raspunderii solidare, situatii de insolventa sau de insolvabilitate, etc.).
Din motivarea  in  fapt a  Referatului justificativ nr. A-FCT 26260/15.09.2016, ce a stat la baza luarii masurii sechestrului asigurator impotriva reclamantei, rezulta ca masura s-a dispus  doar ca urmare a existentei unui pretins prejudiciu, estimat de catre inspectorii antifrauda la suma de 343.319 lei.
Avand in vedere ca inspectorii antifrauda nu au ca atributii stabilirea unor creante fiscale, creante ce pot fi stabilite numai prin titluri de creanta, rezulta ca prejudiciul estimat de catre parata nu este cert.
Totodata, se motiveaza existenta pericolului de sustragere de la plata, de ascundere sau de risipire a patrimoniului, pe existenta unor datorii mari ale reclamantei fata de bugetul de stat, fata de furnizori sau alti creditori, fara a se analiza daca aceste datorii sunt restante sau daca reclamanta este in termenul de plata, sau existenta unui comportament anterior inadecvat al reclamantei in achitarea obligatiilor catre bugetul de stat sau catre creditori.
Reclamanta a dovedit, cu inscrisurile depuse la dosarul cauzei (si la care au avut acces si inspectorii antifrauda in timpul controlului), ca nu a avut si nu are restante la achitarea debitelor, conform Fisei sintetice totale pe platitor pentru perioada 2005 – 2016.
Cuantumul mare al obligatiilor fiscale si dimensiunea operatiunilor comerciale este generata de calitatea reclamantei de mare contribuabil.
Aceasta a achitat catre bugetul de stat, in perioada 2005 – 2016, suma de 136.638.604 RON cu titlu de impozite, taxe si alte contributii.
De asemenea, reclamanta a facut dovada cu balantele trimestriale si balantele analitice depuse, ca detine in patrimoniu active imobilizate (cladiri, terenuri, echipamente tehnologice, masini, utilaje, instalatii de lucru, mijloace de transport) in valoare de 34.654.916 RON, active circulate (stocuri de marfa) in valoare de 26.610.257 RON, creante de incasat de la clienti in valoare de 287.479.123 RON, precum si  disponibilitati banesti in conturi curente de 8.629.000 RON.
Rezulta din aceste probe ca organul de control nu a analizat, in concret, situatia economica-financiara a reclamantei, conform obligatiei prevazute de art. 5.1.1 din ordinul nr. 2605/2010, ci doar  a reluat in referatul justificativ si, ulterior, in decizia contestata, prevederea legala, fara a motiva luarea masurii asiguratorii.
Cerinta motivarii actului administrativ in fapt si in drept, cu indicarea motivelor pentru care a fost adoptat, se regaseste in Recomandarea (2007)  a Comitetului de Ministri (art. 17 pct. 2), respectiv in Rezolutia (77) 31 a Comitetului de Ministri (principiul IV), fiind preluata si mentionata in mod expres in Codul European al Bunei Conduite Administrative, care prevede ca „fiecare decizie adoptata de institutie, care poate afecta in mod negativ drepturile sau interesele unei persoane particulare, va mentiona temeiurile pe care se bazeaza, indicand in mod clar faptele relevante si baza legala a deciziei”.
Instanta nu poate retine apararile paratei din intampinare, privind existenta unui circuit fraudulos al reclamantei cu alte societati , privind livrarile de cereale,deoarece acestea privesc legalitatea si temeinicia unei eventuale decizii de impunere si stabilirea unei creante in sarcina reclamantei, aspecte care, pe langa faptul ca nu intra in competenta inspectorilor antifrauda (conform dispozitiilor OUG nr. 74/2013), nici nu fac obiectul prezentei cauze.
Nici sustinerea  acestuia ,ca masurile sunt intemeiate pe „prezumtii legale” si ca reclamanta trebuie sa dovedeasca existenta unei alte situatii de fapt decat cea retinuta de organele de control nu poate fi retinuta, intrucat este in contradictie cu   prevederile legale (art. 73 alin. 2 C.pr.fisc.), si reprezinta o rasturnare a sarcinii probei.
In realitate, reclamanta se bucura de prezumtia de nevinovatie, iar organul de control trebuie sa dovedeasca, dincolo de orice dubiu, in mod obiectiv, indeplinirea cerintelor legale pentru luarea unei asemenea masuri, care aduce atingere dreptului de proprietate al reclamantei, drept ocrotit de Constitutia Romaniei.
Conform art. 12 alin. 2 si 3 C.pr.fisc., organul fiscal trebuie sa respecte drepturile contribuabilului / platitorului in fiecare procedura de administrare a creantelor fiscale aflate in derulare si buna-credinta a contribuabilului este prezumata, pana cand organul fiscal dovedeste contrariul.
Totodata, conform art. 6 alin. 2 C.pr.fisc., organul fiscal isi exercita dreptul de apreciere in limitele rezonabilitatii si ale echitatii, asigurand o proportie justa intre scopul urmarit si mijloacele utilizate pentru atingerea acestuia.
Conform celor retinute mai sus, instanta constata ca parata a transformat masura sechestrului asiguratoriu dintr-o masura exceptionala, intr-una de drept comun, deoarece, ori de cate ori inspectorii antifrauda apreciaza ca ar exista un eventual prejudiciu, se impune luarea unei masuri asiguratorii.
Ori, dispozitiile art. 213 alin. 3 C.pr.fisc., prevad ca masurile asiguratorii „pot” fi luate si inainte de emiterea titlului de creanta, rezultand din textul legal ca nu se impune luarea unei asemenea masuri decat in cazuri exceptionale, cand exista cu adevarat pericolul sustragerii, ascunderii sau risipirii patrimoniului, ceea ce nu este cazul reclamantei, care detine doar in conturi sume ce ar putea acoperi de cateva zeci de ori prejudiciul estimat, fara a mai vorbi de valoarea bunurilor din patrimoniu sau de creantele pe care le are de incasat de la debitori.
O asemenea masura trebuie luata cu prudenta, deoarece poate avea consecinte deosebite cu privire la activitatea si prestigiul unei societati, cu atat mai mult cu cat reclamanta este o  societate de top in domeniul sau de activitate.
Retinand ca masura luata impotriva reclamantei, prin decizia contestata, este nelegala si netemeinica, in temeiul art. 18 din Legea nr. 554/2004 si a dispozitiilor Legii nr. 207/2015, a dispozitiilor Ordinului nr. 2605/2010, instanta va admite actiunea si va anula decizia de instituire a masurilor asiguratorii contestata.
In temeiul art. 453 C.pr.civ., va obliga parata la plata cheltuielilor de judecata reprezentand taxa de timbru si onorariu avocat.