Raport de inspectie fiscala si decizie de impunere fiscala. Deductibilitate. Documente justificative. Notiune. Facturi fictive, agenti fiscali inexistenti.

Raport de inspectie fiscala si decizie de impunere fiscala. Deductibilitate. Documente justificative. Notiune. Facturi fictive, agenti fiscali inexistenti.

Art.6 alin.1 din Legea nr.82/1991
 Art.11 (1^2) si 21 alin.4 lit.f) si r) din Legea nr.571/2003, privind Codul fiscal

Nu pot fi retinute sustinerile recurentei in sensul ca nu-i poate fi imputat faptul ca un agent economic, care i-a eliberat o factura pentru operatiunea efectuata, nu-si declara veniturile.
In realitate, recurenta putea cu usurinta sa verifice realitatea datelor din factura emisa, neputandu-se sustine ca era in imposibilitate sa cunoasca faptul ca societatea nu figura inregistrata in registrul comertului si la organele fiscale.
Prin urmare, calitatea de document justificativ nu poate fi retinuta unei facturi fictive, emise de catre un agent economic inexistent, care nu figureaza nici in Registrul Comertului si nici la organele fiscale (Anexa 2 la raportul de expertiza contabila intocmit in cauza).
(Decizia nr. 1599/R-CONT/18 iunie 2012)

La data de 15 octombrie 2010 contestatoarea S.C. O. P. S.R.L. a chemat in judecata intimata Directia Generala A Finantelor Publice A Judetului Valcea, solicitand instantei anularea Raportului de inspectie fiscala nr.87362/8 iunie 2010, a Deciziei de impunere nr.772/7 iunie 2010 si a Deciziei nr.112/27 iulie 2010, emise de parata cu nerespectarea dispozitiilor legale in ceea ce priveste suma de 83.878 lei, reprezentand impozit pe profit, T.V.A. si accesorii aferente, pe care nu o datoreaza.
In motivarea actiunii s-a aratat ca petenta a facut obiectul unei inspectii fiscale materializate prin Raportul de inspectie fiscala nr.87362/8 iunie 2010 si Decizia de impunere nr.772/7 iunie 2010 prin care au fost stabilite obligatii fiscale suplimentare in cuantum de 83.878 lei, reprezentand impozit pe profit - 23.603; majorari de intarziere impozit pe profit 1.137 lei; T.V.A. - 43.429 lei si majorari de intarziere T.V.A. 12.709 lei.
S-a precizat ca impozitul pe profit stabilit in sarcina petentei este nelegal, intrucat organul fiscal nu a tinut cont de documentele justificative prezentate care fac dovada efectuarii de operatiuni sau intrari in gestiune si nicio prevedere legala nu o obliga sa solicite furnizorilor a face dovada veridicitatii datelor de identificare, situatie in care actele emise de furnizorii S.C. R. S.R.L. si S.C. O. S.R.L. indeplinesc cerintele prevazute de lege.
De asemenea, s-a aratat ca nu ii este imputabil petentei faptul ca furnizorii isi declara sau nu veniturile realizare sau ca operatiunile pe care acestia le efectueaza, sunt sau nu consemnate in contabilitate cat timp documentele eliberate au fost inregistrate in evidenta contabila acesteia, respectandu-se prevederile legale.
Cu privire la taxa pe valoarea adaugata se arata ca organul fiscal a calculat sume care contravin dispozitiilor legale, intrucat potrivit art.146 alin.1 lit."a" din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal "pentru taxa datorata sau achitata aferenta bunurilor care ia-u fost ori urmeaza sa-i fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmeaza sa-i fie prestate in beneficiul sau", petenta avea obligatia sa detina o factura care sa cuprinda informatiile prevazute la art.155 alin. 5.
Pentru considerentele aratate, petenta a considerat ca produsele au fost achizitionate in folosul operatiunilor taxabile, operatiuni consemnate in facturi fiscale care indeplinesc cerintele de documente justificative si, ca atare, actele administrativ-fiscale prin care a fost obligata la plata sumei de 83.878 lei sunt nelegale, impunandu-se anularea acestora.
Tribunalul Valcea, Sectia a II-a civila, prin sentinta nr.742/6.03.2012, a respins ca nefondata actiunea formulata de contestatoare, retinand urmatoarele:
Referitor la impozitul pe profit suplimentar stabilit de organul fiscal rezulta ca acesta a fost calculat in conformitate cu prevederile Legii nr.571/2003, privind Codul fiscal cu modificarile si completarile ulterioare pentru perioada 1 iulie 2007-31 decembrie 2009.
Astfel, in anul 2009 petenta a evidentiat in contabilitate prestari de servicii si achizitii de marfuri, facturate de S.C. R. S.R.L. in valoare totala de 121.472 lei, pentru care nu s-a acordat drept de deducere pentru cheltuielile efectuate intrucat cu ocazia verificarilor facute s-a constatat ca pe facturile respective apare inscris codul de inregistrare in scopuri de T.V.A. RO 13119489, iar la rubrica "sediu" este inscris "Rm.Valcea, judetul Valcea", date care nu sunt reale, intrucat agentul economic cu acest cod de identificare este R. D., cu sediul in Sibiu si care a fost radiat din evidenta la data de 10 noiembrie 2003, iar in baza de date O.R.C. Valcea nu este inmatriculata nicio societate care sa poarte denumirea de S.C. R. S.R.L.
De asemenea, petenta a inregistrat in evidenta contabila facturi reprezentand prestari servicii in suma de 23.950 lei, emise de SC O. S.R.L., care la data de 11 iunie 2009 a fost declarata inactiva, iar data anularii codului de inregistrare in scopuri de T.V.A. este 1 iulie 2009, situatie in care in mod justificat organele fiscale nu au acordat drept de deducere pentru serviciile respective.
In perioada iunie-decembrie 2009 petenta a evidentiat in contabilitate venituri din lucrari amenajari Hotel "O." Calimanesti in valoare fara T.V.A. de 57.143 lei, facturate de S.C. A. S.R.L., pentru ca in urma controlului incrucisat sa se constate ca a emis facturi in valoare de 140.249 lei, fara T.V.A. catre beneficiar inregistrate in evidenta contabila a acestuia asa cum rezulta fon procesul verbal inregistrat la D.G.F.P. Valcea-Activitatea de Inspectie Fiscala sub nr.87152/2.06.2010.
Totodata, petenta a prezentat organelor de inspectie fiscala contractul de executie lucrari nr.727.1 din 26 iunie 2009, in care sunt inscrise lucrari in valoare de 166.950 lei, precum si actul aditional din 24 iulie 2010, prin care se consemneaza finalizarea lucrarilor la data de 25 octombrie 2009 existand o diferenta in suma de 83.151 lei intre suma facturilor inregistrate de petenta si cele inregistrate de S.C. A. S.R.L..
Asadar, pentru anul 2009, Tribunalul a retinut ca rezulta un debit suplimentar in suma totala de 26.603 lei, rezultat din 382.231 lei-venituri minus 298.373 lei-cheltuieli, la care se adauga 150.321 lei-cheltuieli nedeductibile, 100 lei-rezerva legala, 49.889 lei-pierdere de recuperat din anii precedenti x 16% minus 2.867 lei-impozit minim declarat.
Pentru neplata la termenele scadente a debitului suplimentar au fost calculate accesorii pana la data de 4 iunie 2010, conform art.115 si urm. din Codul de procedura fiscala, in suma de 1.137 lei.
Cu privire la taxa pe valoarea adaugata s-a constatat pentru perioada 1 iulie 2007-31 martie 2010, un debit suplimentar in valoare de 43.429 lei.
Astfel, in anul 2009 petenta a evidentiat in contabilitate prestari de servicii in suma totala de 117.647 lei si achizitii de marfuri care ulterior au fost vandute si inregistrate ca si cheltuieli privind marfurile in suma de 3.825 lei, facturate de S.C. R. S.RL. pentru care s-a exercitat dreptul de deducere pentru T.V.A. aferenta acestora, in suma totala de 23.080 lei.
Din verificarile efectuate, furnizorul de servicii nu a putut fi identificat, motiv pentru care inspectia fiscala nu a acordat dreptul de deducere pentru T.V.A. aferenta acestor facturi in suma totala de 23.080 lei, conform art.146 alin.1 lit."a" din Legea nr.571/2003, privind Codul fiscal.
In lunile iunie si decembrie 2009, petenta a inregistrat in evidenta contabila facturi reprezentand prestari de servicii in suma de 23.950 lei si T.V.A. in suma de 4.550 lei, emise de S.C. O. S.R.L., societate care a fost declarata inactiva la data de 11 iunie 2009, iar data anularii codului de inregistrare in scopuri de T.V.A. este 1 iulie 2009.
Pentru perioada iunie-decembrie 2009 petenta a evidentiat in contabilitate lucrari amenajari Hotel "O." Calimanesti, in valoare fara TVA de 57.143 lei, facturate catre S.C. A. S.R.L. pentru care a colectat T.V.A. in suma de 10.157 lei, insa din verificarile efectuate a reiesit ca intre sumele facturilor inregistrate de aceasta si cele inregistrate de S.C. A. S.R.L. exista o diferenta in minus de 83.151 lei ceea ce  justifica T.V.A.-ul aferent datorat in suma de 15.799 lei.
Prin urmare, pentru perioada 1 iulie 2007-31 martie 2010 in mod corect s-a calculat de catre parata un debit suplimentar reprezentand T.V.A. in valoare totala de 43.429 lei (23.080 lei + 4.550 lei + 15.799 lei), pentru care au fost calculate accesorii pana la data de 04 iunie 2010 in suma de 12.709 lei.
Expertiza contabila intocmita in cauza (filele 102-113 dosar) stabileste ca in urma verificarii si centralizarii documentelor justificative prezentate de petenta reiese un prejudiciu in suma totala de 83.878 lei, asa cum a fost calculat de organul fiscal, intrucat a inregistrat in evidenta contabila facturi fiscale care nu indeplinesc calitatea de document justificativ, pe acestea fie sunt inscrise coduri de identificare fiscala, altele decat cele ale furnizorului, fie furnizorul nu exista inregistrat pe raza judetului unde apare inscrisa adresa, ori la data emiterii facturilor furnizorul era inactiv.
In aceste conditii, documentele prezentate de petenta nu au putut fi considerate documente justificative pentru a da dreptul de deducere a cheltuielilor, iar faptul ca furnizorul societatii isi declara sau nu veniturile realizate sau ca operatiunile pe care acesta le efectueaza sunt sau nu consemnate in contabilitatea acestuia, nu este de natura a justifica admiterea contestatiei.
Baza impozabila la stabilirea impozitului pe profit nu poate fi diminuata daca documentele justificative nu contin sau nu furnizeaza toate informatiile prevazute de dispozitiile legale in vigoare la data efectuarii operatiunii.
Fata de cele aratate mai sus, tribunalul a retinut ca actele administrativ-fiscale ce au fost contestat au fost emise cu respectarea dispozitiilor legale, iar criticile formulate de catre petenta nu se justifica.
Asa fiind, tribunalul a respins actiunea formulata de reclamanta ca neintemeiata.
Impotriva sentintei nr.742/6.03.2012, pronuntata de Tribunalul Valcea a formulat recurs contestatoarea S.C. O. P. S.R.L. invocand dispozitiile art.304 pct.7, 8 si 9 si art.3041 Cod procedura civila, prin prisma urmatoarelor motive de recurs:
1. In ce priveste obligatia suplimentara la impozitul pe profit, recurenta arata ca este nelegala in conditiile in care organul fiscal a retinut ca si temei de drept al masurii luate dispozitiile art.6 alin.1 din Legea nr.82/1991, precum si dispozitiile art.11 (1^2) si 21 alin.4 lit.f) si r) din Legea nr.571/2003, privind Codul fiscal, potrivit carora, fara ca ea sa se incadreze in aceasta situatie, intrucat cheltuielile efectuate au la baza documente justificative-facturi fiscale completate potrivit legii si mai mult produsele si serviciile achizitionate au intrat in gestiunea societatii, aspect necontestat atat de catre organul de control, cat si de catre expertiza contabila.
In aceste conditii, considera ca masura inlaturarii de la deducere a sumelor inscrise in respectivele facturi si implicit a diminuarii pierderii fiscale este nelegala.
Gresita este si sustinerea intimatei, potrivit careia nu pot beneficia de drept de deducere, intrucat in situatia S.C. R. S.R.L. lichidatorul judiciar nu si-a insusit operatiunile consemnate in facturile eliberate de societate atat timp cat aceasta este doar o supozitie.
Recurenta a sustinut ca, faptul ca un furnizor al sau isi declara sau nu veniturile realizate sau ca operatiunile pe care acesta le efectueaza sunt sau nu consemnate in contabilitatea acestuia nu ii poate fi imputabil, atat timp cat operatiunea s-a realizat si acesta i-a eliberat un document de provenienta legala - factura fiscala.
De asemenea, s-a aratat ca nu exista o dispozitie legala care sa instituie obligativitatea sa de a verifica legalitatea inregistrarii unei societati, situatie in care nu poate verifica nici realitatea datelor mentionate de furnizorul S.C. R. S.R.L. si nici a S.C. . S.R.L.
2. Retinerea instantei de fond potrivit careia ar exista diferente intre inregistrarile in contabilitate din lucrarile de amenajare Hotel O., facturate de S.C. A. S.R.L., S.C. O. S.R.L. si respectiv S.C.R. S.R.L. nu poate fi primita in conditiile in care documentele puse la dispozitia organelor de control au calitatea de documente justificative in conditiile legii.
Or, atat prin actul de control, cat si prin expertiza contabila, insusite in totalitate de instanta de fond se afirma in mod tendentios ca "contractele comerciale incheiate de S.C. O. P. S.R.L. si S.C. R. S.R.L. si S.C. O. S.R.L. nu sunt documente justificative", fara a argumenta de ce aceste contracte ar trebui sa fie si documente financiar-contabile in intelesul probabil al pct.17 si nu art.17 din Ordinul nr.3512/2008, ordin care nu exista.
Cata vreme toate aceste contracte incheiate cu aceste societati, prezentate atat inspectorilor, cat si expertizei si instantei de fond au numar de inregistrare, au data, sunt inregistrate in contabilitate, in baza lor s-au derulat relatii de afaceri materializate prin situatii de lucrari acceptate la plata de catre beneficiari, acestea au calitatea de documente justificative si astfel sunt deductibile aprovizionarile cu materiale si prestarile de servicii executate in baza lor.
3. Recurenta a mai aratat ca din cuprinsul actelor pe care le-a contestat nu a rezultat modul in care acestea au fost calculate, modalitate in care acestea sunt transpuse in cuprinsul deciziei de impunere, conducand la ideea ca acestea au fost aplicate pentru perioada verificata la intreaga obligatie stabilita suplimentar, incalcandu-se astfel dispozitiile art.199 si art.120 Cod procedura fiscala, instanta nepronuntandu-se in cuprinsul considerentelor hotararii.
Curtea de Apel Pitesti, Sectia a II-a civila, de contencios administrativ si fiscal, prin decizia nr.1599/R-Cont/18 iunie 2012, a respins ca nefondat recursul retinand urmatoarele:
1. In ceea ce priveste sustinerile recurentei din primul motiv de recurs, acestea sunt nefondate.
Astfel, prin Raportul de inspectie fiscala nr.87362/8 iunie 2010 si Decizia de impunere nr.772/7 iunie 2010 s-au stabilit in sarcina petentei obligatii fiscale suplimentare in suma totala de 83.878 lei, reprezentand 26.603 lei - impozit pe profit; 1137 lei - accesorii aferente impozitului pe profit; 43.428 lei - T.V.A.; 12.709 lei majorari de intarziere aferente T.V.A.
Contestatia formulata de petenta impotriva actelor administrativ-fiscale mentionate a fost respinsa de parata prin Decizia nr.112/27 iulie 2010, in totalitate, intrucat obligatiile fiscale stabilite se justifica in raport de dispozitiile legale aplicabile.
Cu privire la sustinerea recurentei in sensul ca toate cheltuielile efectuate au la baza documente justificative, respectiv facturi fiscale completate potrivi legii si ca produsele si serviciile achizitionate au intrat in gestiunea societatii, aceasta nu poate fi primita.
Astfel, asa cum rezulta din raportul de inspectie fiscala depus in recurs, din verificarea efectuata asupra documentelor justificative de evidenta contabila, a modului de determinare, inregistrare, declarare a profitului impozabil si a impozitului pe profit, organele de inspectie fiscala au constatat ca nu se poate acorda drept de deducere pentru cheltuielile inregistrate in contabilitate drept prestari de servicii si achizitii de marfuri facturate de S.C. R. S.R.L. in anul 2009, in valoare de 121.472 lei, intrucat pe facturile emise de acest agent economic apare inscris codul de inregistrare in scopuri de TVA RO 13119489, iar la rubrica "sediu" este inscris Rm.Valcea, judetul Valcea, iar din verificarea bazelor de date ale Ministerului Finantelor reiese ca agentul economic cu acest cod de identificare este R. D., cu sediul in Sibiu si care a fost radiat din data de 10.11.2003.
De asemenea, potrivit bazei de date de O.R.C. Valcea, nu exista inmatriculata o societate care sa poarte denumirea S.C. R. S.R.L.
Organul fiscal a retinut ca si temei de drept al masurii luate dispozitiile art.6 alin.1 din Legea nr.82/1991, precum si dispozitiile art.11 (1^2) si 21 alin.4 lit.f) si r) din Legea nr.571/2003, privind Codul fiscal, potrivit carora:"(4) Urmatoarele cheltuieli sunt deductibile: (...)
f) cheltuielile inregistrate in contabilitate, care nu au la baza un document justificativ, potrivit legii, prin care sa se faca dovada efectuarii operatiunii sau intrarii in gestiune, dupa caz potrivit normelor; (...)
r) cheltuielile inregistrate in evidenta contabila, care au la baza un document emis de un contribuabil inactiv al carui certificat de inregistrare fiscala a fost suspendat in baza ordinului presedintelui Agentiei Nationale de Administrare Fiscala".
Potrivit art.11 din Legea nr.571/2003, "Prevederi speciale pentru aplicarea Codului fiscal", in forma in vigoare la momentul intocmirii raportului de inspectie fiscala, respectiv data de 8.06.2010: "(1) La stabilirea sumei unui impozit sau a unei taxe in intelesul prezentului cod, autoritatile fiscale pot sa nu ia in considerare o tranzactie care nu are un scop economic sau pot reincadra forma unei tranzactii pentru a reflecta continutul economic al tranzactiei.
(11) Autoritatile fiscale pot sa nu ia in considerare o tranzactie efectuata de un contribuabil declarat inactiv prin ordin al presedintelui Agentiei Nationale de Administrare Fiscala.
(12) De asemenea, nu sunt luate in considerare de autoritatile fiscale tranzactiile efectuate cu un contribuabil declarat inactiv prin ordin al presedintelui Agentiei Nationale de Administrare Fiscala. Procedura de declarare a contribuabililor inactivi va fi stabilita prin ordin al presedintelui Agentiei Nationale de Administrare Fiscala. Ordinul si lista contribuabililor declarati inactivi se comunica contribuabililor carora le sunt destinate si persoanelor interesate, prin afisarea pe pagina de internet a Agentiei Nationale de Administrare Fiscala".
Nu pot fi retinute sustinerile recurentei in sensul ca nu-i poate fi imputat faptul ca un agent economic, care i-a eliberat o factura pentru operatiunea efectuata, nu-si declara veniturile.
In realitate, recurenta putea cu usurinta sa verifice realitatea datelor din factura emisa, neputandu-se sustine ca era in imposibilitate sa cunoasca faptul ca societatea nu figura inregistrata in registrul comertului si la organele fiscale.
Prin urmare, calitatea de document justificativ nu poate fi retinuta unei facturi fictive, emise de catre un agent economic inexistent, care nu figureaza nici in Registrul Comertului si nici la organele fiscale (Anexa 2 la raportul de expertiza contabila intocmit in cauza).
Aceleasi concluzii si dispozitii legale sunt incidente si in privinta facturii emise de catre S.C. O. S.R.L., dat fiind ca din analiza "listei contribuabililor declarati inactivi/reactivati" rezulta ca a fost declarata inactiva de la data de 11.06.2009, conform prevederilor O.P. A.N.A.F. nr.1167/29.05.2009, iar data anularii codului de inregistrare in scopuri de TVA este 1.07.2009 (Anexa 1 la raportul de expertiza contabila intocmit in cauza).
In acelasi sens sunt si concluziile raportului de expertiza contabila judiciara intocmit in cauza de expert contabil B. I.
Sustinerile din motivul de recurs referitoare la dreptul de deducere fata de S.C. R. S.R.L. sunt apreciate de Curte ca straine de prezenta cauza, dar fiind ca in raportul de inspectie fiscala nu se regaseste vreo referire la aceasta societate.
2. In ceea ce priveste diferentele intre inregistrarile in contabilitate din lucrarile de amenajare Hotel O., facturate de S.C. A. S.R.L., Curtea retine ca, prin raportul de expertiza contabila intocmit in cauza s-a retinut ca documentele prezentate de recurenta nu reflecta realitatea operatiunilor financiar-contabile conform art.17 din O.M.E.F. nr.3512/2008, Anexa 1 privind intocmirea si utilizarea documentelor financiar-contabile si ca situatiile de lucrari care stau la baza facturilor nu sunt insusite de catre comisii tehnice, nu viza dirigintelui sau inginerului de santier, ci sunt doar semnate indescifrabil si stampilate, fara a se mentiona realitatea si responsabilitate pentru operatiunile efectuate pe santier.
In ceea ce priveste contractul incheiat cu S.C. A. S.R.L., nr.727.1/24.06.2009, acelasi raport de expertiza contabila a retinut ca facturile recurentei nu se poate stabili daca serviciile au putut contribui la realizarea de operatiuni taxabile, intrucat nu cuprind informatii despre temeiul prestarii serviciului si elementelor de individualizare ale fiecarei lucrari executate.
Prin urmare, concluziile organelor fiscale care au constatat, ca urmare a controlului incrucisat efectuat la S.C. O. P. S.R.L. si S.C. A. S.R.L., o diferenta in suma de 83.151 lei, intre suma facturilor inregistrate la cele doua societati, precum si faptul ca facturile inregistrate la recurenta aveau inscrise alte numere decat cele inregistrate de S.C. A. S.R.L., iar cele din urma, aferente perioadei 25.06.2009-13.10.2009 au inscrisa seria cu toate ca cele evidentiate la S.C. O. P. S.R.L. au seria ONP, se coroboreaza cu concluziile expertului contabil desemnat in cauza si conduc la o concluzie diametral opusa fata de sustinerile recurentei din prezenta cale de atac.
3. In ceea ce priveste calculul sumelor in cuprinsul deciziei de impunere, contestat in cadrul motivului trei de recurs, Curtea constata ca acest calcul a fost confirmat de catre expertiza contabila intocmita in cauza (obiectivul nr.3, filele 102-113 dosar fond), iar recurenta in motivele sale de recurs se limiteaza sa invoce incalcarea dispozitiilor 199 si art.120 Cod procedura civila, fara a arata care sunt motivele pentru care expertul contabil ar fi procedat gresit in efectuarea acestui calcul.
Pentru aceste motive in baza art.312 alin.1 Cod procedura civila, recursul a fost respins ca nefondat, iar sentinta instantei de fond mentinuta ca legala si temeinica.