Act administrativ fiscal. Lipsa numelui persoanei imputernicite a organului fiscal. Sanctiunea nulitatii

Act administrativ fiscal. Lipsa numelui persoanei imputernicite a organului fiscal. Sanctiunea nulitatii
         Art.46 rap. la art.43 alin.2 lit.g din O.G. nr.92/2003

Potrivit art.46, lipsa unuia dintre elementele actului administrativ fiscal, referitoare la numele, prenumele si calitatea persoanei imputernicite a organului fiscal, numele si prenumele ori denumirea contribuabilului, a obiectului actului administrativ sau a semnaturii persoanei imputernicite a organului fiscal, cu exceptia prevazuta la art.43 alin.3, atrage nulitatea acestuia.

(Decizia nr. 1353/R-CONT/30 Mai 2012)

Prin cererea de chemare in judecata formulata la data de 16.04.2010 si precizata la data de 28.06.2010, reclamantul D.E.B. a solicitat in contradictoriu cu parata Ministerul Finantelor Publice - Agentia Nationala de Administrare Fiscala - D.G.F.P. Arges, anularea deciziei nr.49/10.03.2010, a raportului de inspectie fiscala nr.76718/22.12.2009 si a deciziei de impunere nr.76722/22.12.2009, precum si suspendarea executarii actelor administrativ fiscale, pana la solutionarea irevocabila a cererii.
Cu privire la capatul de cerere privind suspendarea, instanta s-a pronuntat prin incheierea din data de 28.06.2010, ramasa irevocabila.
In motivarea capatului principal de cerere, reclamantul a aratat ca a formulat contestatie administrativa impotriva deciziei de impunere nr.76722/22.12.2009 si a bazei de impunere stabilita de raportul de inspectie fiscala nr.76718/2009, solicitand desfiintarea in intregime a actelor administrative fiscale atacate. Parata, prin decizia nr.49/10.03.2010, a respins ca neintemeiata contestatia.
Reclamantul a aratat ca, in urma raportului fiscal, ce a stat la baza deciziei de impunere, s-a retinut faptul ca acesta a efectuat un numar de 48 de tranzactii imobiliare, pentru care nu s-a inregistrat ca platitor de TVA, respectiv 46 tranzactii in anul 2007, 2 tranzactii imobiliare in anul 2008.
Organul de control a prezumat efectuarea unor operatiuni comerciale, depasindu-se in opinia reclamantului, competenta, intrucat a calculat baza de impunere pe efectuarea unor acte de comert, generatoare de venituri si TVA colectata.
Reclamantul considera ca, vanzarile de imobile care au constituit obiectul instrainarii nu sunt operatiuni comerciale, in sensul art.4 Cod comercial, astfel ca organul de control a interpretat gresit situatia de fapt si in consecinta, se impune anularea deciziei nr.76722/22.12.2009. Baza de impunere este nelegala, iar prezumtia efectuarii unor acte de comert generatoare de venituri si TVA nu este prevazuta de lege, intrucat actele de vanzare-cumparare a unor bunuri imobile sunt acte civile, iar nu acte comerciale.
Cu referire la tranzactiile imobiliare din perioada 1.02.2008 - 30.09.2009, reclamantul a aratat ca organul de control nu si-a exercitat rolul activ, intrucat nu s-a pronuntat asupra actului aditional autentificat sub nr.1068/29.05.2008, la contractul nr.347/25.02.2008 si prin urmare, nu s-a stabilit corect valoarea tranzactiei si implicit baza impozabila.
Reclamantul a mai aratat ca, la data efectuarii controlului nu existau texte legale eficiente, care sa permita impozitarea cu TVA a vanzarilor de imobile de catre persoanele fizice, achizitionate sau construite pe cont propriu. Pana la intrarea in vigoare a H.G. nr.1620/2010, livrarile de bunuri imobile de catre persoane fizice nu atrag calitatea de persoana impozabila. Totodata, a aratat reclamantul, chiar si pana la modificarea Codului fiscal din 2010, veniturile cu caracter de continuitate se obtineau din inchirierea sau leasingul bunurilor imobile si nu din vanzarea acestora.
La 13.12.2010, s-a formulat cerere precizatoare a actiunii, prin care s-a invocat exceptia de nulitate absoluta a deciziei de impunere nr.76722/22.12.2009, deoarece lipseste numele persoanei imputernicite a organului fiscal, mentiune obligatorie, conform art.46, rap.la art.43 alin.2 lit.g din O.G. nr.92/2003.
Prin intampinare, parata a solicitat respingerea actiunii, ca neintemeiata. Cu privire la exceptia de nulitate, s-a invocat alin.3 al art.43 din O.G. nr.92/2003, avand in vedere ca actul a fost emis prin mijloace informative.
Prin raportul de inspectie fiscala nr.76718/22.12.2009, s-a constatat ca in anul 2007, s-au efectuat un numar de 46 tranzactii imobiliare, in valoare totala de 6.320.847 lei, in anul 2008 - 2 tranzactii, in valoare totala de 2.201.340 lei, din care reclamantul avea cota de 16,5 %.
In baza acestui raport, s-au emis decizia de impunere nr.76722/22.12.2009 si actele de executare silita, impotriva carora reclamantul a formulat contestatie administrativa, ce i-a fost respinsa prin decizia nr.49/10.03.2010.
Tribunalul Arges, Sectia civila, prin sentinta civila nr.148/14 februarie 2011, a admis actiunea precizata, a constatat nulitatea deciziei de impunere nr.76722/2009, a desfiintat decizia nr.49/12.03.2010 si a anulat raportul de inspectie fiscala nr.76718/2009.
Pentru a hotari astfel, tribunalul a retinut urmatoarele:
Examinand cu prioritate, conform art.137 Cod procedura civila, exceptia nulitatii deciziei de impunere pentru lipsa unui element esential, s-a constatat ca in finalul acesteia, la rubrica "aprobat", figureaza mentiunea "Director coordonator adjunct" si o semnatura, fara a fi indicat numele acestuia.
Art.43 din O.U.G. nr.92/2003, republicata, prevede, la alin.2 lit.g, ca actul administrativ fiscal cuprinde, printre altele, numele si semnatura persoanelor imputernicite ale organului fiscal, potrivit legii, iar art.46 din acelasi act normativ, sanctioneaza lipsa unuia dintre elementele enumerate la art.43, cu nulitatea actului. 
Or, asa cum s-a aratat, decizia de impunere nu cuprinde numele, prenumele si calitatea persoanei imputernicite a organului fiscal, astfel ca s-a apreciat ca aceasta este lovita de nulitate absoluta.
In ce priveste fondul cauzei, instanta a retinut ca organul de inspectie fiscala a constatat ca in anul 2007, reclamantul a efectuat mai multe tranzactii imobiliare, in valoare de 6.320.847 lei, reclamantului revenindu-i cota de 16,5% din suma de 1.042.939,76 lei. In anul 2008, a efectuat 2 astfel de tranzactii, in valoare totala de 2.201.340 lei, cota lui fiind de 363.971,1 lei. S-a retinut ca s-a stabilit baza de impozitare si calculul taxei pe valoarea adaugata pentru tranzactiile din perioada 1.02.2008 - 30.10.2009. Art.127 Cod fiscal, se aplica, prin prisma Normelor metodologice aprobate prin H.G. nr.44/2004, republicata, mentionandu-se acolo exceptia situatiilor in care vanzarea locuintelor proprii personale este desfasurata in scopul obtinerii de venituri cu caracter de continuitate. Nu se poate considera ca petenta a efectuat astfel de acte, cata vreme el este persoana fizica, iar actele incheiate au caracter civil si nu se face dovada continuitatii pe o perioada mare de timp. De altfel,  prin aplicarea acestui text de lege  se incalca altele, de exemplu art.141 alin.2 lit.j din Codul fiscal, care prevede ca vanzarea de constructii si terenuri este scutita de TVA:
S-a retinut ca, organul fiscal face aplicarea, in speta, pentru tranzactii din perioada decembrie 2007-aprilie 2008, a unui text de lege modificat prin O.U.G. nr.109/2009, care intra in vigoare la 1.01.2010, normele de aplicare fiind publicate la 31.12.2009. Prin urmare, modificarea acestor norme nu putea intra in vigoare decat dupa 1.01.2010 si nu se puteau aplica, deci, decat situatiilor aparute dupa aceasta data. Reclamantului i s-a aplicat, retroactiv, pentru perioada 2008-2009, un text de lege in vigoare incepand cu 1.01.2010, text care este vadit mai impovarator din punct de vedere fiscal pentru reclamant.
Tribunalul a apreciat ca, anterior intrarii in vigoare a H.G. nr.1620/2010, livrarile de bunuri imobile, de catre persoane fizice, nu atrage calitatea de persoana impozabila.
In ceea ce priveste majorarile de intarziere, s-a retinut ca in situatia in care s-a constatat ca reclamantul nu datoreaza TVA, nu se justifica nici calculul majorarilor de intarziere.
Pentru considerentele de mai sus, tribunalul, in baza art.18 din Legea nr.554/2004, republicata, raportat la art.205-218 Cod procedura fiscala, a admis actiunea, a constatat nulitatea absoluta a deciziei de impunere, a desfiintat decizia nr.49/2010 si a anulat raportul de inspectie fiscala.
Impotriva sentintei de mai sus, in termen legal, a fost formulat recurs parata Directia Generala a Finantelor Publice Valcea, criticand-o pentru nelegalitate, potrivit dispozitiilor art.304 pct.9 Cod procedura civila, sub urmatoarele aspecte:
- In mod eronat instanta de fond a constatat nulitatea deciziei de impunere, anuland totodata si raportul de inspectie fiscala; dispozitiile art.43 alin.2 lit.g din Codul de procedura fiscala, chiar daca sanctioneaza cu nulitatea lipsa unor elemente din decizia de impunere, nu poate conduce la nulitatea absoluta a acesteia si mai ales la desfiintarea totala a raportului juridic fiscal. Dispozitiile art.46 din Codul de procedura fiscala se refera la nulitati de forma care nu pot afecta raportul de inspectie fiscala. Anularea deciziei de impunere, ii da posibilitatea sa emita o noua decizie de impunere, mentinandu-se raportul de inspectie fiscala. A precizat ca, decizia de impunere prezenta este semnata si stampilata, fiind emisa in mod legal;
- Instanta de fond a retinut in mod gresit lipsa continuitatii tranzactiilor, desi s-au incheiat in numar de 48, depasind suma de 35.000 euro, fiind incalcate dispozitiile art.126 alin.1 si art.127, alin.1 si alin.2 din Codul fiscal.
Prin decizia nr.1724/R-CONT/6.07.2011, Curtea de Apel Pitesti a admis recursul si a casa sentinta cu trimiterea cauzei spre rejudecare, retinand in esenta ca:
Prin contestatia formulata s-a solicitat anularea deciziei de impunere nr.76722/22 decembrie 2009, a raportului de inspectie fiscala nr.76718 din aceeasi data si a deciziei pronuntata in solutionarea contestatiei nr.49/10 martie 2010.
Prin solutia pronuntata, instanta corect a facut aplicarea art.46 din Codul de procedura fiscala, in legatura cu decizia de impunere careia ii lipsea unul dintre elementele prevazute de art.43, respectiv numele si semnatura persoanei imputernicite a organului fiscal (art.1 lit.g).
Astfel, potrivit art.46, lipsa unuia dintre elementele actului administrativ fiscal, referitoare la numele, prenumele si calitatea persoanei imputernicite a organului fiscal, numele si prenumele ori denumirea contribuabilului, a obiectului actului administrativ sau a semnaturii persoanei imputernicite a organului fiscal, cu exceptia prevazuta la art.43 alin.3, atrage nulitatea acestuia.
Curtea a retinut insa ca, in continuare, propunandu-si sa analizeze pe fond celelalte doua acte administrativ fiscale contestate, in considerentele hotararii atacate, prima instanta a mentionat anularea deciziei nr.38/2010, iar in minuta si dispozitivul sentintei a desfiintat decizia nr.49/10.03.2010 si raportul de inspectie fiscala nr.76718/22.12.2009, in legatura cu care a fost investita.
Rezulta, prin urmare, ca intre considerente si dispozitiv exista contradictie, intrucat considerentele se refera la decizia nr.38/2010, iar dispozitivul la decizia nr.49/2010.
Pe de alta parte, rezulta ca instanta nu a analizat si nu s-a pronuntat pe decizia nr.49/10.03.2010, ceea ce echivaleaza cu necercetarea fondului acesteia, asa cum prevede art.312 alin.5 Cod procedura civila.
In concluzie, s-a apreciat ca este incident motivul de modificare a hotararii prevazut de art.304 pct.6 Cod procedura civila si deopotriva dispozitiile art.304 alin.5 Cod procedura civila, care determina casarea cu trimitere spre rejudecare pentru nepronuntarea asupra fondului, solutie ce urmeaza sa fie adoptata, prin admiterea recursului.
Prin decizia de casare, Curtea a dispus ca, in rejudecarea cauzei dupa casarea cu trimitere, in vederea analizarii obiectului investirii sale, anume decizia nr.49/10.03.2010, sa se aiba in vedere faptul ca, aceasta constatare a nulitatii deciziei de impunere nu are influenta asupra raportului de inspectie fiscala, care a fost intocmit corect din acest punct de vedere, dar nu poate fi nici cercetat pe fond, in absenta titlului de creanta, care a fost anulat, asa cum gresit a procedat prima instanta.
Sub acest aspect, s-a aratat de catre instanta de casare ca trebuie avut in vedere ca raportul de inspectie fiscala este actul premergator in care se mentioneaza constatarile organului fiscal, constituind fundamentul emiterii deciziei de impunere, dar care nu poate fi analizat independent de aceasta si ca organul fiscal are posibilitatea sa-si indrepte eventualele erori savarsite, potrivit art.48 din Codul de procedura fiscala.
Fata de aceste considerente, a fost admis recursul si casata sentinta, cu trimitere spre rejudecare la aceeasi instanta de fond
In rejudecare, prin sentinta nr.1137/11.11.2011, Tribunalul Arges a admis in parte cererea reclamantului, asa cum a fost precizata, a constatat nulitatea absoluta a deciziei de impunere nr.76722/22.12.2009 si a desfiintat in parte decizia de inspectie fiscala nr.56 /12.03.2010 si tot in parte raportul de inspectie fiscala nr.76718/22.12.2009 pentru suma de 39.970 lei, reprezentand majorari de intarziere.
                    Pentru a pronunta aceasta solutie, Tribunalul a analizat cu prioritate exceptia nulitatii absolute a raportului de inspectie fiscala nr.76722/22.12.2009 si a admis-o ca atare, intrucat raportul de inspectie fiscala nu contine numele si prenumele persoanei imputernicite de organul fiscal ci doar calitatea de director coordonator adjunct si o semnatura indescifrabila, iar lipsa acestei mentiuni atrage nulitatea absoluta a actului administrativ fiscal in temeiul  art.46 si art.43 Cod pr.fiscala.
Cu privire la fondul cauzei, s-a retinut ca prin actele administrativ fiscale contestate au fost stabilite in sarcina reclamantului obligatii fiscale in suma totala de 107.415 lei, din care 67.445 lei TVA si 39.970 lei majorari de intarziere.
S-a retinut ca, potrivit art.126 cod fiscal, operatiunile impozabile sunt cele care intrunesc cumulativ urmatoarele conditii:
a) operatiuni care, in sensul  art.128-130 cod fiscal, constituie sau sunt asimilate cu livrarile de bunuri sau  prestari de servicii, in sfera taxei, efectuate cu plata;
b) locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi in Romania, potrivit art.132-133 cod fiscal;
c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizata de o persoana impozabila, asa cum este definita la art.127 alin.1 Cod fiscal, actionand ca atare;
d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor sa rezulte din una din activitatile economice prevazute la alin.2 al art.127 din acelasi act normativ.
Avand in vedere aceste reglementari, pentru perioada verificata, s-a apreciat ca fiind aplicabile dispozitiile art.152 alin.1 si 6 Cod fiscal, potrivit cu care regimul special de scutire pentru persoana impozabila stabilita in Romania, a carei cifra de afaceri declarata sau realizata este inferioara plafonului de 35.000 euro, al carui echivalent se stabileste la cursul de schimb comunicat de BNR, pentru operatiunile prevazute la art.126 alin.1, cu exceptia regasita la art.143 alin.2 lit.b.
Nu perioada in care s-au desfasurat activitatile economice de catre reclamant este determinanta in stabilirea platii TVA, ci obtinerea de venituri cu caracter de continuitate si depasirea plafonului stabilit de lege privind regimul special de scutire de la plata TVA.
In Normele metodologice aprobate prin HG 44/2004 (pct.3 in explicarea art.127 alin.2 Cod fiscal) in forma in vigoare pentru perioada verificata se arata ca "obtinerea de venituri de catre persoanele fizice, din vanzarea locuintelor proprietate personala sau a altor bunuri care sunt folosite de acestea pentru  scopuri personale, nu va fi considerata activitate economica cu exceptia situatiilor in care se constata ca activitatea respectiva este desfasurata in scopul obtinerii de venituri cu caracter de  continuitate in sensul art.127 alin.2 Cod fiscal.
Transferul bunurilor sau serviciilor achizitionate in scop personal de persoanele fizice, in scopul utilizarii pentru desfasurarea de activitati economice, nu este o operatiune asimilata unei livrari de bunuri ori prestari de servicii, efectuate cu plata, iar persoana fizica nu poate deduce taxa aferenta acestora prin aplicarea procedurii de "ajustare prevazuta de art.148 si art.149 cod fiscal".
Din perspectiva acestor dispozitii legale se retine ca intra in sfera de aplicare a TVA livrarile de bunuri realizate cu plata pe teritoriul Romaniei in conditiile in care sunt realizate de o persoana impozabila, asa cum este ea definita de art.127 alin.1 Cod fiscal, iar livrarea bunurilor rezulta din una din activitatile  economice prevazute la art.127 alin.2 Cod fiscal.
Totodata rezulta ca persoanele fizice ce desfasoara activitati in urma carora detin venituri din vanzarea locuintelor proprietate personala, nu se considera ca desfasoara activitate economica si nu intra in sfera persoanelor impozabile, decat in situatiile in care se constata ca activitatea respectiva este desfasurata  in scopul obtinerii de venituri cu caracter de continuitate, caz in care acestea dobandesc calitatea de persoane impozabile.
Din raportul de inspectie fiscala, rezulta ca reclamantul a realizat in perioada 2006 - 2009, un numar de 46 tranzactii imobiliare in valoare de 6.320.847 lei si alte doua in valoare de 2.501.340 lei.
Raportand aceste tranzactii la prevederile legale mentionate s-a retinut ca reclamantul a obtinut venituri cu caracter de continuitate, folosite in scopuri personale, astfel incat acesta este persoana impozabila.
Avand calitatea de persoana impozabila, reclamantul avea obligatia ca pentru tranzactiile imobiliare efectuate sa se inregistreze ca platitor de TVA conform art.152 din Legea 571/2003, in conditiile in care a depasit plafonul legal de  scutire de 35.000 euro, echivalentul a 127.328 lei.
Potrivit reglementarilor legale in vigoare reclamantul ca persoana impozabila avea dreptul sa deduca TVA, insa, fata de faptul ca a ignorat dispozitiile de inregistrare ca platitor de TVA, nu poate  beneficia de drept de deducere, pana la inregistrarea ca persoana impozabila.
Fata de considerentele de mai sus, s-a apreciat ca in mod corect s-a dispus  obligarea reclamantului la plata TVA.
Cu privire la accesoriile stabilite in sarcina reclamantului s-a retinut ca dobanzile si penalitatile de intarziere se datoreaza pentru neachitarea la termenul de scadenta de catre debitor, a obligatiilor de plata, conform art.119 alin.1 Cod pr.fiscala.
Ca urmare, se cere ca pentru suma initiala de plata sa fi fost stabilit un termen de scadenta pe care debitorul sa-l fi cunoscut si incalcat cu buna stiinta.
In speta, reclamantul nu a putut cunoaste momentul la care a atins pragul de 35.000 euro, dupa care avea obligatia sa se inregistreze ca platitor de TVA, astfel incat s-a apreciat ca nu datoreaza suma platita cu titlu de accesorii.
Pentru aceste considerente, a fost admisa in parte actiunea precizata, si s-a constatat nulitatea absoluta a deciziei de impunere nr.76722/22.12.2009.
A fost desfiintata in parte decizia nr.56/12.03.2010 si anulat in parte raportul de inspectie fiscala nr.76718/22.12.2009 pentru suma de 39.970 lei, reprezentand majorari de intarziere.
Impotriva sentintei au formulat recurs parata D.G.F.P. Arges si reclamantul D.E.B., care, invocand dispoz.art.304 pct.7, 8, 9 si art.3041 Cod procedura civila, au criticat-o pentru nelegalitate si netemeinicie, dupa cum urmeaza:
I. Parata D.G.F.P. Arges, in recursul sau, a invocat urmatoarele motive:
1. Sentinta primei instante este nelegala sub aspectul constatarii nulitatii absolute a deciziei de impunere nr.76722/22.12.2009.
                    Cu titlu preliminar, recurenta arata ca in mod eronat Tribunalul a anulat decizia nr.56/12.03.2010, desi decizia care il vizeaza pe recurent este decizia nr.49/10.03.2010.
                    In dezvoltarea motivului de recurs se arata ca, sanctiunea prevazuta de art.46 rap.la art.43 alin.2 lit.g) Cod procedura fiscala pentru lipsa numelui persoanei imputernicite sa semneze actul nu poate fi nulitatea deciziei si cu atat mai putin nu poate atrage desfiintarea raportului de inspectie fiscala si lipsirea organului fiscal de dreptul de a administra creanta fiscala din acel raport.
Pe de alta parte, lipsa numelui clar al persoanei care indeplinea functia de director coordonator adjunct si care trebuia sa semneze decizia de impunere este una formala ce nu poate atrage nulitatea absoluta a deciziei, mai ale in conditiile in care decizia este semnata de persoana respectiva si poarta stampila institutiei fiscale, respectiv in conditiile in care poarta numele si semnatura persoanelor imputernicite sa emita decizia de impunere, adica a celor care au efectuat inspectia fiscala. Prin urmare, nu directorul coordonator/executiv al institutiei este persoana imputernicita a organului fiscal cu atributii in efectuarea inspectiei fiscale si emiterea deciziei de impunere.
2. Sentinta este nelegala sub aspectul dispozitiei de anulare partiala a raportului de inspectie fiscala si a deciziei de solutionare a contestatiei administrative, ale caror numere au fost de asemenea indicate gresit. Astfel, desi retine ca reclamantul avea obligatia de a plati TVA dupa data la care a depasit plafonul de scutire de 35.000 euro si ca organele de inspectie fiscala au stabilit in sarcina acesteia respectiva obligatie de plata, in mod contrar a retinut tribunalul ca actele administrativ fiscale sunt nelegale in privinta majorarilor de intarziere. Tribunalul nu a facut aplicarea principiului de drept "accesorium sequitur principale" si nu a retinut ca accesoriile sunt impuse conform legii si ca in mod corect organele fiscale au stabilit ca reclamanta trebuia sa plateasca atat taxa pe valoarea adaugata pe care ar fi trebuit sa o colecteze pe perioada intre data la care trebuia sa se inregistreze ca platitor de TVA si data identificarii nerespectarii prevederilor legale si sa plateasca accesoriile legale conform art.119 alin.1 si 4 si art.120 Cod procedura fiscala.
                  II. Reclamantul D.E.B. a criticat sentinta pentru nelegalitate si netemeinicie, sustinand ca sentinta nu cuprinde motivele de fapt si de drept care au format convingerea instantei.
In dezvoltarea motivului de recurs arata ca instanta nu a manifestat rolul activ prevazut de art.129 Cod procedura civila, pronuntandu-se numai pe baza intampinarii si a deciziei de impunere si raportului de inspectie fiscala.
Arata recurentul ca a contestat calitatea de persoana impozabila si calculul gresit al organului fiscal avand in vedere baza de impunere, insa instanta nu a analizat dispozitiile art.141 alin.2 lit.f) Cod fiscal si pct.37 alin.5 din Norme, potrivit carora operatiunile in cauza erau scutite de TVA, ca efect al modificarilor aduse prin OUG nr.106/2007, cu aplicabilitate de la 01.01.2008.
Recurentul sustine ca si-a indeplinit obligatiile prevazute de art.22 Cod procedura fiscala, actele fiind incheiate la notar, iar pentru acestea platind impozit pe venit oprit din stopaj la sursa in baza art.771 Cod fiscal, iar intimata a luat cunostinta de acestea si nu a calculat in sarcina sa alte obligatii fiscale, astfel incat reincadrarea nu respecta nici unul din principiile fiscale ale art.3 Cod fiscal, respectiv al neutralitatii masurilor fiscale, certitudinii impunerii, echitatii fiscale si eficientei impunerii.
In caz de reincadrare recurentul sustine ca ar fi trebuit sa beneficieze de regulile art.772 Cod fiscal, astfel incat vanzatorul sa aiba dreptul de a colecta TVA de la cumparator, dar si dreptul de a deduce TVA, intrucat, in caz contrar, ANAF s-ar imbogati fara justa cauza.
Invocand disp.art.127 alin.2 din Codul fiscal si Normele Metodologice de aplicare a acestui articol, recurentul sustine ca persoanele fizice nu se considera ca realizeaza o activitate economica in sfera de aplicare a TVA atunci cand obtin venituri din vanzarea bunurilor care au fost folosite de catre acestea pentru scopuri personale.
Cu referire la practica C.J.U.E. in cauza C-77/2004, recurentul sustine ca in speta nu este intrunit "caracterul de continuitate" prevazut la art.127 alin.2 Cod fiscal.
Mai arata recurentul ca OUG nr.109/2009 a intrat in vigoare la 01.01.2010, iar dispozitiile sale nu se pot aplica retroactiv.
In sustinerea argumentatiei sale recurentul se intemeiaza in drept pe dispozitiile art.152 alin.1 si 2 Cod fiscal, art.141 alin.2 lit.f) Cod fiscal, precum si art.66 alin.1 lit.c) din Normele Metodologice de aplicare a art.153 Cod fiscal.
In sfarsit, recurentul arata ca si calculul bazei de impozitare si a majorarilor de intarziere este total gresit, intrucat prima tranzactie efectuata in 25.02.2008 ar fi cea care a depasit plafonul legal, astfel ca trebuia considerat persoana impozabila doar incepand cu 01.04.2008.
Prin decizia nr.1353/R-CONT, pronuntata de Curtea de Apel Pitesti au fost admis recursurile declarate de reclamantul D.E.B. si de parata DIRECTIA GENERALA A FINANTELOR PUBLICE ARGES, impotriva sentintei civile nr.1137 din 11 noiembrie 2011, pronuntata de Tribunalul Arges - Sectia civila, in dosarul nr.1665/109/2010*. A fost modificata sentinta in sensul admiterii in parte a actiunii, a anulat decizia in solutionarea contestatiei nr.49/10.03.2010, admite in parte contestatia, in sensul ca, constata nulitatea deciziei de impunere nr.76722/22.12.2009 si respinge cererea de desfiintare a Raportului de Inspectie Fiscala nr.76718/22.12.2009. Respinge actiunea in privinta Raportului de Inspectie Fiscala nr. 76718/22.12.2009, ca inadmisibila.
                    Pentru a hotari astfel, curtea a Curtea a constatat ca ambele recursuri sunt fondate, acestea urmand a fi analizate impreuna data fiind unitatea criticilor formulate.
Curtea constata ca, intr-adevar, tribunalul s-a referit din eroare la decizia nr.38/2010, desi reclamantul precizase cererea de chemare in judecata in sensul ca solicita anularea deciziei nr.49/10.03.2010, respectiv desi in decizia de casare nr.1724/R-Cont/06.07.2011 s-a dispus ca, in rejudecare, instanta sa se pronunte asupra deciziei nr.49/10.03.2010, iar nu asupra deciziei nr.38/2010.
Este astfel evident ca tribunalul a gresit numarul ce individualizeaza actul administrativ a carui legalitate a verificat-o, insa aceasta eroare materiala in privinta respectivului numar nu influenteaza fondul cauzei. Sub acest din urma aspect, Curtea constata ca tribunalul a verificat decizia nr.49/10.03.2010, decizia de impunere nr.76722/22.12.2009 si raportul de inspectie fiscala nr.76718/22.12.2009.
Este corecta solutia primei instante, impusa de altfel si prin decizia de casare, referitoare la constatarea nulitatii deciziei de impunere nr.76722/22.12.2009 pentru vicii de forma.
Astfel, potrivit art.43 alin.2 lit.g) Cod procedura fiscala, actul administrativ fiscal trebuie sa cuprinda numele si semnatura persoanelor imputernicite ale organului fiscal, potrivit legii.
Potrivit art.46 din acelasi act normativ, lipsa numelui, prenumelui si calitatii persoanei imputernicite a organului fiscal atrage nulitatea actului, cu exceptia prevazuta la art. 43 alin. (3), nulitatea putand fi constatata la cerere sau din oficiu.
In speta, decizia de impunere nr.76722/22.12.2009 nu contine numele si prenumele persoanei care, in calitate de director coordonator adjunct al D.G.F.P. Arges, a semnat documentul.
In conditiile in care legea cere, sub sanctiunea nulitatii, ca actul administrativ sa contina un anumit element si sanctioneaza cu nulitatea actul ce nu se conformeaza, documentul nu poate fi considerat ca fiind legal emis. Ca atare, el va fi desfiintat. Partea care invoca nulitatea nu este tinuta sa dovedeasca o vatamare prin faptul ca actul administrativ a fost incheiat cu nerespectarea formei legal impuse, deoarece vatamarea este prezumata de insasi legea care stabileste sanctiunea.
Prin urmare, in cazul de fata, in care decizia de impunere nu cuprinde un element prevazut in mod obligatoriu de lege sub sanctiunea nulitatii actului, nu reclamantul este tinut sa dovedeasca producerea unui prejudiciu in privinta sa din cauza caracterului inform al actului, ci organul fiscal este obligat sa dovedeasca ca prezumtia instituita de lege privind producerea unui prejudiciu in privinta reclamantului nu este eficienta si ca, drept consecinta, decizia de impunere este legala. Dovada respectiva, insa, nu s-a realizat.
Avand in vedere ca se adevereste argumentul reclamantului, potrivit caruia decizia de impunere este nula pentru vicii de forma, Curtea constata ca solutia tribunalului privind constatarea nulitatii deciziei de impunere este legala si temeinica.
In conditiile in care decizia de impunere este nula pentru vicii de forma, cenzura instantei nu se mai poate extinde asupra raportului de inspectie fiscala si astfel nu pot fi dezbatute argumentele si masurile expuse si respectiv impuse de organul fiscal cu ocazia inspectiei fiscale.
Tot ce tine de legalitatea masurilor fiscale poate fi cenzurat de instanta de contencios fiscal doar in conditiile in care masurile sunt transpuse in acte administrativ fiscale cenzurabile in justitie. Cum un astfel de act administrativ fiscal cenzurabil in justitie este decizia de impunere si cum in absenta acesteia raportul de inspectie fiscala nu poate fi atacat in instanta, rezulta ca nici atunci cand decizia de impunere este anulata pentru vicii de forma, deci este desfiintata, raportul de inspectie fiscala, constatarile si masurile propuse prin acesta, nu pot fi analizate de instanta. Prin urmare, desi primul motiv de recurs invocat de recurenta DGFP este nefondat, cel de al doilea motiv de recurs invocat de catre aceasta este fondat.
Astfel, in conditiile in care decizia de impunere este nula pentru vicii de forma, cererea de anulare a raportului de inspectie fiscala se impunea a fi respinsa ca inadmisibila, acesta neavand caracterul unui act administrativ fiscal cenzurabil in justitie, ci constituind doar actul in baza caruia este emisa decizia de impunere, conform art.109 alin.2 C.proc.fiscala.
Or, potrivit art.205 C.proc. fiscala, contestatia poate fi formulata numai impotriva titlului de creanta si impotriva actelor administrative fiscale, potrivit legii.
 In consecinta, si decizia emisa in solutionarea contestatiei, nr.49/10.03.2010, se impunea desfiintata, insa cu consecinta admiterii doar in parte a contestatiei, in sensul constatarii nulitatii deciziei de impunere nr.76722/22.12.2009 si respingerii cererii de desfiintare a raportului de inspectie fiscala nr. 76718/22.12.2009, ca inadmisibila.
Pe cale de consecinta, a fost admis si recursul formulat de reclamantul Despa Bogdan Emanoil.
Astfel, constatand nulitatea deciziei de impunere, Tribunalul nu mai putea extinde cenzura sa asupra concluziilor raportului de inspectie fiscala, neputand retine nici temeinicia acestuia cu privire la obligatiile principale si nici netemeinicia sa cu privire la accesorii.
Curtea nu poate examina temeinicia motivelor de recurs amplu detaliate de catre reclamant, atata timp cat, in lipsa deciziei de impunere - care a fost anulata - instanta nu poate cenzura in mod independent raportul de inspectie fiscala, acesta fiind doar actul care sta la baza actului care face obiectul cenzurii, respectiv decizia de impunere, conform art.109 alin.2 C.proc.fiscala.
Pentru aceste motive, in baza art.312 alin.1 C.proc.civ., s-au admis ambele recursuri si s-a modificat sentinta in sensul ca s-a admis in parte actiunea, s-a anulat decizia in solutionarea contestatiei nr.49/10.03.2010, s-a admis in parte contestatia, in sensul ca, s-a constatat nulitatea deciziei de impunere nr.76722/22.12.2009 si s-a respinge cererea de desfiintare a Raportului de Inspectie Fiscala nr.76718/22.12.2009. S-a respins actiunea in privinta Raportului de Inspectie Fiscala nr. 76718/22.12.2009, ca inadmisibila.