In cazul faptelor savarsite sub imperiul Legii nr.87/1994 si al judecatii lor dupa intrarea in vigoare a Legii nr.241/2005 pentru prevenirea si combaterea evaziunii fiscale, pot beneficia de cauzele de impunitate sau de reducere a pedepsei reglementa...

Drept procesual penal
Decizie penala

Evaziune fiscala

      In cazul faptelor savarsite sub imperiul Legii nr.87/1994 si al judecatii lor dupa intrarea in vigoare a Legii nr.241/2005 pentru prevenirea si combaterea evaziunii fiscale, pot beneficia de cauzele de impunitate sau de reducere a pedepsei reglementate de art.10 din aceasta lege numai cei in sarcina carora s-a retinut, prin aplicarea art.13 din Codul penal, savarsirea unei infractiuni de evaziune fiscala prev.de art.9 din Legea nr.241/2005.

(Trib. Bistrita-Nasaud, sect. pen., dec. nr. 93/A/24 noiembrie 2009, nepublicata)

Prin sentinta penala nr.829 din 10 iunie 2008, pronuntata de Judecatoria Bistrita in dosarul nr.9263/190/2006  s-a respins ca neintemeiata, cererea de schimbare a incadrarii juridice a faptei retinuta in sarcina inculpatului C. V. din infractiunea prev. de art. 13 din Legea 87/1994, cu aplicarea art. 41 alin. 2 si art. 13 Cod penal, in infractiunea prev. de art. 9 alin. 1 lit. b din Legea 214/2005 cu aplicarea art. 41 alin. 2 Cod penal si in consecinta a fost condamnat inculpatul pentru comiterea infractiunii de evaziune fiscala  prev. de art. 13 din Legea 87/1994, cu aplicarea art. 41 alin. 2 Cod penal si art. 13 Cod penal (incriminarea penala mentionata fiind modificata prin  Legea 161/2003 si  preluata ulterior de art. 9 alin. 1 lit. b din Legea 214/2005),  la pedeapsa de 10 luni inchisoare.
      Acelasi inculpat a fost condamnat  pentru comiterea infractiunii de instigare la fals in inscrisuri sub semnatura privata prev. de art. 25 raportat la art. 290 Cod penal, cu aplicarea art. 41 alin. 2 Cod penal, la pedeapsa de 5 luni inchisoare.
           In baza art.33 lit. a Cod penal s-a constatat ca infractiunile retinute in sarcina inculpatului sunt in concurs real motiv pentru care s-au contopit pedepsele cu inchisoarea stabilite pentru infractiunile concurente in pedeapsa cea mai grea de 10 luni  inchisoare.       
S-a facut aplicarea dispozitiilor art. 71 raportat la art. 64 lit. a-c Cod penal.
Conform art. 81 si 82 Cod penal s-a dispus suspendarea conditionata a executarii pedepsei de 10 luni inchisoare aplicata si implicit a pedepselor accesorii, stabilindu-se un termen de incercare de 2 ani si 10 luni.
      S-a atras atentia inculpatului asupra dispozitiilor art. 83 din Codul penal.
      S-a respins, ca neintemeiata, cererea de schimbare a incadrarii juridice a faptei retinuta in sarcina inculpatei C. A. din infractiunea prev. de art. 26 Cod penal raportat art. 13 din Legea 87/1994, cu aplicarea art. 41 alin. 2 si art. 13 Cod penal, in infractiunea prev. de art. 26 Cod penal raportat la art. 9 alin. 1 lit. b din Legea 214/2005 cu aplicarea art. 41 alin. 2 Cod penal.
      Prin hotararea atacata a fost condamnata inculpata C. A. pentru comiterea infractiunii de complicitate la evaziune fiscala  prev. de art. 26 Cod penal raportat la art. 13 din Legea 87/1994, cu aplicarea art. 41 alin. 2 Cod penal si art. 13 Cod penal (incriminarea penala mentionata fiind modificata prin  Legea 161/2003 si  preluata ulterior de art. 9 alin. 1 lit. b din Legea 214/2005),  la pedeapsa de 6 luni inchisoare.
      Aceeasi inculpata a fost condamnata  pentru comiterea infractiunii de fals in inscrisuri sub semnatura privata prev. de art. 290 Cod penal, cu aplicarea art. 41 alin. 2 Cod penal, la pedeapsa de 3 luni inchisoare .
        In baza art.33 lit. a Cod penal s-a constatat ca infractiunile retinute in sarcina  inculpatei sunt in concurs real motiv pentru care s-au contopit pedepsele stabilite pentru infractiunile concurente in pedeapsa cea mai grea de 6 luni  inchisoare.       
S-a facut aplicarea dispozitiilor art. 71 raportat la art. 64 lit. a-c Cod penal.
Conform art. 81 si 82 Cod penal s-a dispus suspendarea  conditionata a executarii pedepsei de 6 luni inchisoare aplicata inculpatei si implicit a pedepselor accesorii, stabilindu-se un termen de incercare de 2 ani si 6 luni, atragandu-se totodata atentia inculpatei asupra dispozitiilor art. 83 din Codul penal.
      S-a dispus anularea inscrisurilor false.
          S-a constatat ca paguba pricinuita partii civile Statul Roman prin ANAF Bucuresti a fost reparata integral si ca SC U. SA Bistrita nu a formulat pretentii civile.
         Inculpatul C. V. a fost obligat sa plateasca statului 1.000 lei, cheltuieli judiciare, iar inculpata C. A. 1.000  lei, cu acelasi titlu.
Pentru a pronunta aceasta sentinta penala, instanta de fond a retinut in fapt urmatoarele:
Inculpatii au avut calitatea de actionari principali si administratori ai S.C. "U." SA Bistrita, societate care avea ca principal obiect de activitate fabricarea betonului si a elementelor prefabricate din beton, precum si prestari servicii in domeniul constructiilor.
      Inculpatul a detinut functia de director general si presedinte al Consiliului de Administratie, avand ca principale atributiuni de serviciu: reprezentarea societatii in relatiile cu alte societati comerciale, organe oficiale si judiciare; semnarea documentelor privind operatiunile bancare ce se efectuau pe conturile societatii; stabilirea prin negociere a salariilor personalului potrivit criteriului de eficienta; respectarea cu strictete a statutului societatii; raspundea de integritatea societatii comerciale, luand masuri imediate in caz de abateri.
      Inculpata a detinut si functia de director economic pana la data de 15.09.2003, desfasurandu-si activitatea in compartimentul financiar contabil. In aceasta calitate, inculpata a fost subordonata   directorului general, avand la randul ei in subordine personalul compartimentului si serviciul contabilitate. Principalele atributii ale inculpatei constand in : organizarea si asigurarea efectuarii corecte si la timp a inregistrarilor contabile; organizarea si efectuarea corecta si la timp a evidentei contabile in conformitate cu legea, asigurarea inregistrarii cronologice si sistematice, prelucrarea si pastrarea informatiilor cu privire la miscarea situatiei elementelor patrimoniale si a rezultatelor obtinute in societate. De asemenea, inculpata conform atributiilor de serviciu raspundea de  integritatea proprietatii societatii, luand masuri imediate in caz de abateri; organiza inventarierea periodica a tuturor valorilor patrimoniale; urmarea concordanta dintre balanta de verificare pentru conturile sintetice si cele analitice, precum si intocmirea bilantului contabil; asigura si raspundea lunar de informatiile privind creantele si obligatiile patrimoniale ale societatii; executa controlul financiar preventiv; semna documentele privind operatiuni bancare ce se efectuau pe conturile  societatii, raspundea de organizarea si functionarea in bune conditii a contabilitatii, de corectitudinea tuturor inregistrarilor actelor contabile; stabilea atributiunile corecte ale personalului si compartimentelor din subordine si raspundea de activitatea acestuia.
      Dupa ce a fost inlocuita din functia de director economic si a parasit societatea, inculpata a sesizat organele de politie cu privire la incalcarile de lege practicate de catre directorul general al  S.C. "U." SA Bistrita, in scopul diminuarii obligatiilor fiscale datorate de firma bugetului de stat.
      In urma unor controale cu caracter fiscal efectuate de catre Directia generala a Finantelor Publice Bistrita-Nasaud, s-a stabilit faptul ca, in perioada in care inculpatul a indeplinit functia de director general al societatii, iar inculpata a avut calitatea de director economic prin mai multe modalitati bugetul consolidat al statului a fost prejudiciat.
      Acest prejudiciu s-a produs prin neinregistrarea tuturor veniturilor in evidenta contabila, prin inregistrarea unor cheltuieli fara a avea la baza documente justificative sau in baza unor documente false, precum si prin nedeclararea unor drepturi salariale acordate.
      Interesul inculpatului, asociat detinand 24,06% din actiuni si manager general, beneficiar a 12% din profitul net anual si inculpata, asociata detinand 15,71% din actiuni si director economic, era ca firma sa realizeze profit cat mai mare deoarece primului putea sa i se cuvina in mod legal 36,06,% din profitul net sub forma de dividende   si cota de participare la profit in calitate de manager, iar celei de a doua 15,715% din profitul net repartizat pentru acordarea de dividende.
      Cei doi inculpati, in perioada anilor 2000-2003, in baza aceleiasi rezolutii infractionale, avand calitatea de persoane cu putere de decizie majoritara in ceea ce privesc rezultatele financiare ale firmei, prin metodele mai sus aratate au cauzat bugetului consolidat al statutului un prejudiciu total de 3.215.777.429 lei ROL, constand in impozit pe profit necalculat - 832.923.956 lei ROL, TVA necolectat - 944.760.005 lei ROL, precum si taxe si fonduri necalculate si nevirate - 1.438.093.468 lei ROL.
      1. Inculpatul in cursul anului 2000 a cumparat de la o persoana neidentificata din municipiul Brasov, mai multe facturi seria BV-ACB, facturi care nu apartineau plajei de formulare cu regim special emise catre S.C. "U." SA Bistrita. Referitor la acest aspect, inculpatul a declarat ca a achizitionat aceste facturi cu intentia de a dispune emiterea lor catre alte societati comerciale pe care el personal le considera rau platnice si unde nu avea garantia decontarii produselor livrate sau serviciilor prestate. In conceptia inculpatului aceste facturi urmau sa fie folosite ca facturi proforma.
Despre emiterea acestor facturi a avut cunostinta si inculpata, care in declaratiile date arata ca, in a doua decada a anului 2000, a fost sesizata de catre angajati ai Serviciului Tehnic despre faptul ca directorul general le-a solicitat completarea unor astfel de facturi, care erau inmanate beneficiarului dupa semnarea acestora de catre directorul general. Aceasta sustine ca inculpatul a dat dispozitie ca parte din aceste facturi sa nu fie inregistrate in evidenta contabila sau valoarea acestora sa fie inregistrata in alte conturi, iar ea a executat dispozitiile directorului general, intrucat in permanenta era amenintata ca isi  va pierde locul de munca si ca nu a existat niciodata intre ea si directorul general o intelegere, in sensul ca aceste facturi sa fie emise ca facturi proforma, iar dupa plata contravalorii acestora sa se emita ale facturi fiscale. Sumele provenite din incasarea contravalorii acestor facturi, tot la solicitarea inculpatului, erau inregistrate in alte conturi.
Din cercetarile efectuate reiese faptul ca inculpatul C. V., in perioada anilor 2000-2002, a dispus folosirea acestor facturi in relatiile comerciale cu alte societati sau institutii, dar a hotarat sa fie completate doar intr-un singur exemplar, respectiv exemplarul albastru. In acest mod s-au facturat livrari de produse sau prestari de servicii in activitatile comerciale derulate cu SC "K."SA Timisoara, SC "V." SRL Bistrita, SC "E." SA Bistrita, SC "G." SRL Bucuresti,  SC "C." SRL Satu-Mare, Primaria Rebrisoara, SC "A." SRL Bistrita, SC "P. 302 G" SRL  Bistrita, Antrepriza Turda, SC "P." SRL Cluj, SC A.C.I." SA Cluj, SC "N." SA Bistrita, SC "C." SRL Arad, SC "E." SA Bistrita, SC "T." SRL Bistrita, SC "R." SRL Cluj, SC "P. C." SRL.
In urma verificarilor s-a constatat ca aceste facturi nu apartin S.C. "U." SA, ele nefigurand in plajele de facturi ridicate de societate de la Directia Generala  a Finantelor Publice Bistrita-Nasaud si nici in evidenta cu regim special intocmita de societate.
Aceste facturi au fost totusi emise de catre clienti, dar nu au fost inregistrate in evidenta contabila, desi livrarile sau prestarile de servicii catre beneficiari au fost reale, iar contravaloarea acestora incasata. Valoarea acestora nu a fost refacuta catre clientii pe numele carora facturile au fost emise, iar prin incasarea contravalorii acestor facturi prin ordin de plata sau compensare, reiese ca refacturarea nu a avut loc, prin urmare aceste facturi nu pot fi considerate ca facturi proforma, asa cum a sustinut inculpatul C.V.
Valoarea totala a facturilor in suma de 4.224.216.117 lei ROL (TVA 802.601.062 lei ROL) nu a fost inregistrata in evidenta contabila a societatii integral cu venituri si TVA colectat, desi operatiunile economice au avut loc, iar contravaloarea acestora a fost achitata.
Platile s-au facut fie in avans, fie in suma fixa si nu integral pe o factura anume, fiind astfel imposibil a se stabili modul efectiv de plata  al fiecarei facturi.
Prin acest mod de operare respectiv prin folosirea facturilor seria BV, au fost diminuate obligatiile fiscale cu suma de 802.601.062 lei ROL - TVA si 573.107.333 lei ROL - impozit pe profit.
Pe parcursul cercetarilor au fost identificate inca doua facturi emise catre SC "K." SA Timisoara, in suma totala de 279.164.594 lei ROL, din care TVA 53.041.273 lei ROL.
In concluzie prejudiciul total cauzat in aceste conditii s-a ridicat la suma totala de 1.498.540.816 lei ROL din care 855.642.335 lei ROL - TVA si 642.898.481 lei ROL impozit pe profit.
      Modalitatea prin care au fost diminuate obligatiile fiscale a fost conceputa de inculpatul care, cu intentie, a achizitionat facturile fiscale cu seria de Brasov, acesta fiind persoana care a dispus folosirea acestora in relatiile comerciale cu unele institutii sau firme. In calitatea pe care o avea, a dispus ca aceste facturi sa fie completate intr-un singur exemplar, sa nu fie inregistrate in evidenta contabila, ci doar pe un centralizator, care era predat inculpatei C. A. Aceasta a cunoscut decizia ilegala a directorului general, a acceptat tacit ca efectul acestei proceduri sa se produca, respectiv sa fie  prejudiciat bugetul de stat.
      Este real faptul ca inculpata intr-o sedinta A.G.A. din 17.12.1999, a sustinut ca inculpatul nu respecta personalul din contabilitate si ca da unele indicatii in legatura cu inscrierile in contabilitate fara acte justificative, da dispozitii contrar legii si de unul singur, conditie in care a sustinut ca dupa incheierea anului financiar, va renunta la functia de director economic a societatii.
      Apararea formulata de inculpata nu poate fi acceptata, deoarece problemele ridicate au fost anterioare perioadei infractionale, iar ea a acceptat in anii urmatori folosirea facturilor fiscale false avand drept consecinta prejudicierea bugetului consolidat statului.
      Aceste facturi erau completate in cadrul Serviciului tehnic, din dispozitia inculpatului C. V. cu acceptul inculpatei C. A., dar bilanturile si celelalte situatii financiare care erau intocmite de inculpata C. A., cuprindeau o stare eronata de fapt, avand in vedere neinregistrarea corecta a veniturilor aferente.
      2. Conform facturii fiscale seria BN-MCA nr. 0895372 din 06.10.2000 S.C. "U." SA Bistrita a livrat catre SC "A." SRL Bistrita ciment, in valoare de 29.584.852 lei ROL, asa cum rezulta din exemplarul inregistrat in evidenta contabila a beneficiarului. Aceeasi factura a fost regasita inregistrata in evidenta contabila a S.C. "U." SA, la suma totala de 150.000 ROL, suma inscrisa pe un exemplar rosu si exemplarul verde al facturii mentionate. In registrul de casa din 16.10.2000 nu figureaza ca fiind emise de SC "A." SRL Bistrita, chitanta nr. 5972492, iar in registrul de casa din 05.10.2000 este inregistrata chitanta si numarul mentionat, din care rezulta ca s-a incasat suma de 150.000 lei ROL, suma ce reprezinta contravaloarea facturii fiscale susmentionate. In realitate, contravaloarea facturii a fost achitata de beneficiar la suma de 29.584.852 lei ROL in 16.10.2000.
      In  aceste conditii S.C. "U." SA a incasat venitul in suma de 24.735.825 lei ROL, diminuand astfel obligatiile fiscale cu suma totala de 10.938.850 lei ROL din care 6.215.333 lei ROL - TVA si 4.723.517 lei ROL - impozit pe profit.
      Referitor la aceasta factura fiscala inculpatul sustine ca exemplarul I a fost semnat de el, iar semnatura aplicata pe exemplarul falsificat apartine inculpatei. Aceasta a declarat ca nu isi mai aminteste nimic, dar este posibil ca exemplarul 2 al facturii, cel falsificat sa   fie semnat de ea la rubrica "furnizor".
      3. In cursul anului 2000, inculpatul C.V. a dat dispozitie sa fie intocmite state de plata duble, aspect cunoscut si acceptat de inculpata C. A. In zilele premergatoare platii salariilor, lucratorii din cadrul Compartimentului Salarizare se prezentau personal la directorul general, care dispunea pentru fiecare categorie personal, suma ce urma sa fie inscrisa pe statele de plata duble. Nu s-au putut stabili sumele exacte mentionate pe statele de plata duble (multe dintre acestea fiind ulterior distruse), dar din cercetarile efectuate  si prin audierea mai multor angajati ai firmei, rezulta ca sumele de pe aceste state reprezentau un procent de 20-25% din suma mentionata in statul de plata oficial. Statele de plata, atat cele reale, cat si cele intocmite separat, erau semnate de catre inculpati. Sumele mentionat erau ridicate  de catre beneficiari de la casieria firmei.
      Un exemplar din statul oficial era inaintat Inspectoratului Teritorial de Munca Bistrita-Nasaud, dar nu se inaintau exemplare din statele de plata duble, care erau concepute dupa modelul statului de plata in avans.
      Prin modalitatea aratata au fost diminuate obligatiile fiscale cu stopaj la sursa. Aceasta modalitate s-a practicat in cursul anului 2003.
Prin anexa  nr. 127 la procesul verbal 161/17.02.2005, organele fiscale au stabilit, pe baza statelor de plata suplimentare, un fond de salarii suplimentar de 2.497.254.326 lei ROL. Aferent acestui fond suplimentar de salarii s-au stabilit obligatii financiare fata de bugetul consolidat al statului (CAS, angajator, CAS salariati, fond somaj angajator, CASS angajator, CASS salariati, fond de solidaritate si fond de invatamant de stat), in suma totala de 1.438.093.468 lei ROL.
Nu s-a putut calcula impozitul pe salarii datorita complexitatii modului de calcul, nici de catre organele fiscale nici de catre experti.
4. In cursul anului 2003, au existat unele demersuri efectuate intre SC "U." SA Bistrita si SC "G." SA Bistrita, in vederea derularii unor relatii comerciale, respectiv perfectarea unui contract de publicitate si livrarea unor cantitati de materiale catre SC "U." SA Bistrita.
Conform facturii fiscale seria BN ACA nr. 5299595 din februarie 2003 emisa de SC "G." SA Bistrita trebuia sa achite suma de 250.000.000 lei ROL, contravaloarea contractului de publicitate ceea ce nu s-a facut.
Totodata SC "G." SA Bistrita a mai emis catre SC "U." SA Bistrita un numar de trei facturi fiscale, seria BN ACA nr. 5299596/13.03.2003 in valoare de 300.237.000 lei ROL; seria BN ACA nr. 5209339/14.06.2003 in valoare de 300.237.000 lei ROL si seria BN ACA nr. 5866656/30.09.2003 in valoare de 297.500.000 lei ROL, reprezentand otel beton. Aceste facturi au fost inregistrate in evidenta contabila a SC "U." SA Bistrita, dar nu au fost inregistrate in evidenta contabila a SC "G." SA Bistrita, neregasindu-se in jurnalele de vanzari ale acesteia.
Cu ocazia controlului efectuat organele fiscale au constatat ca  SC "U." SA Bistrita a dedus TVA-ul aferent acestor facturi, aspect care a dus la diminuarea TVA-ului de plata datorat bugetului de stat cu suma de 183.289.966 lei ROL.
Relatiile comerciale dintre cele doua societati nu s-au materializat, contractul de publicitate nu a fost executat, iar livrarile din otel-beton nu s-au facut.
In lunile septembrie si decembrie 2003, SC "U." SA Bistrita a anulat efectul facturilor mentionate prin stornare lor din evidenta contabila. In momentul inregistrarii facturilor in evidenta contabila, deducerea TVA a fost legala deoarece facturile indeplineau conditiile de documente justificative, fiind considerate facturi in avans pentru a se putea efectua platile. Pentru perioada care a curs de la data inregistrarii acestora in contabilitate si pana la data stornarii SC "U." SA Bistrita datoreaza bugetului de stat dobanzi si majorari legale, intrucat a diminuat temporar atat cuantumul TVA de plata, cat si impozitul pe profit, datorat acestuia in situatia in care trebuia calculat si virat trimestrial.
Deoarece deducerea TVA aferenta acestor facturi si apoi anularea acestei deduceri, nu au fost contrare legilor fiscale, bugetul statului nu a suferit prejudicii.
5. Conform facturii fiscale seria BN MCA nr. 1325750/29.05.2002 SC "U." SA Bistrita a livrat catre SC "N. C." SA Bistrita elemente prefabricate in valoare totala de 500.000.000 lei ROL din care TVA 79.831.933 lei ROL. Contravaloarea acestei facturi a fost achitata la data livrarii si inregistrata in evidenta analitica a beneficiarului, factura fiind inregistrata in evidenta contabila a acestei societati.
In contabilitatea furnizorului factura nu a fost inregistrata in jurnalul de vanzari, ceea ce a dus la necolectarea TVA-ului aferent, fiind inregistrata la venituri prin NC 17/30.06.2002.
In acest caz s-a cauzat un prejudiciu in suma de 79.831.933 lei ROL, reprezentand TVA.
Inculpatii, prin neinregistrarea tuturor veniturilor in evidenta contabila, prin inregistrarea unor cheltuieli fara a avea la baza documente justificative precum si prin nedeclararea unor drepturi salariale acordate au prejudiciat bugetul de stat cu suma totala de 3.215.777.429 lei ROL (321.577,74 lei RON), care consta in impozit pe profit necalculat de 832.923.956 lei ROL, TVA necolectat - 944.760.005 lei ROL, taxe si fonduri necalculate si nevirate (CAS angajator, CAS salariati, fond somaj angajator, CASS angajator, CASS salariati, fond de solidaritate si fond de invatamant de stat) - 1.438.093.468 lei ROL, conform expertizei contabile dispuse in cauza.
Raportat la aceasta stare de fapt, instanta de fond a apreciat ca fapta astfel retinuta in sarcina inculpatului C. V., care in calitate de director general si actionar principal al SC "U." SRL, in perioada anilor 2000-2003, in baza unei rezolutii infractionale unice a dispus intocmirea unor facturi fiscale false, neinregistrarea in evidenta contabila a firmei a tuturor veniturilor, inregistrarea unor cheltuieli fara a avea la baza documente justificative, precum si nedeclararea unor drepturi salariale acordate, intruneste elementele constitutive ale infractiunii de evaziune fiscala  prev. de art. 13 din Legea 87/1994, cu aplicarea art. 41 alin. 2 Cod penal si art. 13 Cod penal (incriminarea penala mentionata fiind modificata prin  Legea 161/2003 si  preluata ulterior de art. 9 alin. 1 lit. b din Legea 241/2005),  motiv pentru care, pe de o parte, instanta a respins, ca neintemeiata, cererea de schimbare a incadrarii juridice a faptei retinuta in sarcina inculpatului C. V. din infractiunea prev. de art. 13 din Legea 87/1994, cu aplicarea art. 41 alin. 2 si art. 13 Cod penal, in infractiunea prev. de art. 9 alin. 1 lit. b din Legea 241/2005 cu aplicarea art. 41 alin. 2 Cod penal, iar pe de alta parte instanta de fond l-a condamnat pentru infractiunea mai sus mentionata retinuta in sarcina sa, la pedeapsa de 10 luni inchisoare.
  S-a consemnat de prima instanta ca, dat fiind incidenta art. 13 Cod penal privind aplicarea principiului legii penale mai favorabile, s-a luat in considerare momentul epuizarii infractiunii continuate de evaziune fiscala si s-a procedat la compararea normelor penale succesive survenite sub aspectul conditiilor de incriminare si a sanctiunilor penale prescrise iar, in final, dat fiind orientarea instantei spre o pedeapsa mai severa (raportat la strategia infractionala, la intinderea in timp si diversitatea actelor de evaziune fiscala precum si la consecintele faptelor comise) s-a decis ca legea penala mai favorabila in acest caz este actul normativ initial, respectiv Legea 87/1994 motiv pentru care s-a facut aplicarea dispozitiilor acesteia.
          Totodata, raportat la starea de fapt retinuta cu privire la facturile fiscale false, instanta de fond l-a condamnat pe inculpatul C. V. pentru comiterea infractiunii de instigare la fals in inscrisuri sub semnatura privata prev. de art. 25 raportat la art. 290 Cod penal, cu aplicarea art. 41 alin. 2 Cod penal, la pedeapsa de 5 luni inchisoare.
      La individualizarea acestei pedepse s-a avut in vedere criteriile generale de individualizare prev. de art.72 C.pen.,lipsa de antecedente penale,  gradul de pericol social al faptelor comise, amploarea activitatii infractionale desfasurata, valoarea pagubei pricinuita, imprejurarile in care au fost comise, initiativa manifestata si aportul avut la implementarea ,, metodelor de economisire,,. 
      Dat fiind existenta concursului de infractiuni, conform art. 34 alin. 1 lit. b Cod penal, s-au contopit pedepsele stabilite pentru infractiunile concurente in pedeapsa cea mai grea de  10 luni inchisoare, facandu-se totodata  aplicarea dispozitiilor art. 71 raportat la art. 64 lit. a-c din Codul penal.
Constatand indeplinite conditiile prevazute de lege, conform art. 81 si 82 Cod penal si apreciind ca totusi (raportat in primul rand la lipsa de antecedente penale)  indreptarea inculpatului este posibila si fara executarea efectiva a pedepsei aplicata, instanta de fond a dispus suspendarea  conditionata a executarii pedepsei inchisorii aplicata inculpatului C. V. si implicit a pedepselor accesorii, stabilind un termen de incercare de 2 ani si 10 luni. 
        In ceea ce o priveste pe inculpata C. A. faptele acesteia care, in perioada anilor 2000-2003, in calitate  de director economic la SC "U." SRL Bistrita si de actionar majoritar, in baza unei rezolutii infractionale unice, prin intocmirea unor facturi fiscale false, cu inregistrarea unor cheltuieli fara a avea la baza documente justificative, neinregistrarea in evidenta contabila a firmei a tuturor veniturilor si prin nedeclararea unor drepturi salariale acordate, l-a sprijinit pe inculpatul C. V. sa se sustraga de la plata catre bugetul  consolidat al statului, intruneste in drept elementele constitutive ale infractiunii de complicitate la evaziune fiscala  prev. de art. 26 Cod penal raportat la art. 13 din Legea 87/1994, cu aplicarea art. 41 alin. 2 Cod penal si art. 13 Cod penal (incriminarea penala mentionata fiind modificata prin  Legea 161/2003 si  preluata ulterior de art. 9 alin. 1 lit. b din Legea 241/2005) ),  motiv pentru care, pe de o parte, instanta a respins, ca neintemeiata, cererea de schimbare a incadrarii juridice a faptei retinuta in sarcina inculpatei C. A. din infractiunea prev. de art. 26 Cod penal raportat art. 13 din Legea 87/1994, cu aplicarea art. 41 alin. 2 si art. 13 Cod penal, in infractiunea prev. de art. 26 Cod penal raportat la art. 9 alin. 1 lit. b din Legea 241/2005 cu aplicarea art. 41 alin. 2 Cod penal iar pe de alta parte, instanta de fond a condamnat inculpata la pedeapsa de 6 luni inchisoare.
          Si in privinta inculpatei, dat fiind incidenta art. 13 Cod penal privind aplicarea principiului legii penale mai favorabile, instanta a luat in considerare momentul epuizarii complicitatii la infractiunea continuata de evaziune fiscala, a procedat la compararea normelor penale succesive survenite sub aspectul conditiilor de incriminare si a sanctiunilor penale prescrise iar, in final, dat fiind orientarea instantei spre o pedeapsa mai severa (raportat la acceptarea si ajutorul acordat cu privire la planul infractional propus si pus in practica de coinculpat, la amploarea activitatii infractionale desfasurata si la nivelul relativ ridicat a pagubei pricinuita) s-a decis ca legea penala mai favorabila in acest caz este actul normativ initial, respectiv Legea 87/1994, sens in care s-a procedat in consecinta.
       Totodata, raportat la starea de fapt retinuta cu privire la facturile fiscale false, instanta de fond a dispus condamnarea inculpatei C. A. pentru comiterea infractiunii de fals in inscrisuri sub semnatura privata prev. de art. 290 Cod penal, cu aplicarea art. 41 alin. 2 Cod penal, la pedeapsa de 3 luni inchisoare.
      La stabilirea pedepselor, instanta a avut in vedere faptul ca inculpata a intrat pentru intaia data sub incidenta legii penale, circumstantele concrete in care au fost comise faptele, consecintele produse si atitudinea sincera procesuala adoptata.
      S-a mentionat ca, atunci cand a sesizat organele abilitate cu privire la neregulile petrecute in cadrul SC U. SA, intentia initiala a inculpatei nu a fost grefata pe regretul  datorat ilicitului penal comis, ci pe dorinta de a se razbuna. Din acest considerent, instanta nu a retinut in favoarea acesteia beneficiul art. 74 lit. c Cod penal, demersul sau nefiind echivalentul unei prezentari sincere in fata autoritatii din dorinta de a fi trasa la raspundere penala pentru contributia avuta la evaziune si falsificare.
      S-a mai precizat ca atitudinea profesionala autoritara adoptata de inculpatul C. V. si aportul decisiv avut de acesta la alegerea mijloacelor ilicite  si crearea cadrului necesar evaziunii fiscale au stat la baza diferentierii in procesul de individualizare si mai ales de dozare a pedepselor aplicate celor doi inculpati, fara insa ca aceste imprejurari sa poata fi apreciate drept cauza de exonerare a raspunderii penale in privinta inculpatei C. A.  
       In baza art.33 lit. a Cod penal, instanta de fond a constatat ca infractiunile retinute in sarcina inculpatei C. A. sunt in concurs real, motiv pentru care s-au contopit pedepsele stabilite pentru infractiunile concurente in pedeapsa cea mai grea de 6 luni  inchisoare, facandu-se aplic. dispozitiilor art. 71 rap. la art. 64 lit. a-c Cod penal.
      Constatand indeplinite conditiile prevazute de lege, conform art. 81 si 82 Cod penal si apreciind ca indreptarea inculpatei este posibila si fara executarea efectiva a pedepsei aplicata, s-a dispus suspendarea  conditionata a executarii pedepsei inchisorii aplicata inculpatei C. A. si implicit a pedepselor accesorii, stabilindu-se un termen de incercare de 2 ani si 10 luni. 
      Conform art. 14 si art. 346 Cod procedura penala, instanta de fond a constatat ca paguba cauzata partii civile, Statul Roman prin ANAF Bucuresti, a fost reparata integral si ca SC U. SA Bistrita, nu a formulat pretentii civile, dispunand totodata anularea inscrisurilor false sens in care s-a  procedat conform art. 445 Cod procedura penala.
      Instanta de fond a dispus astfel avand in vedere concluziile expertizei contabile efectuata in cauza si faptul ca pe parcursul cercetarilor a fost achitata suma de 4.726.15.000 lei vechi (ROL) 
Impotriva acestei hotarari au declarat apel, in termen, inculpatii C. V. si C. A.
Apelurile declarate in cauza de cei doi inculpati sunt fondate astfel incat acestea vor fi admise pentru considerentele ce se vor prezenta in cele ce urmeaza.
Analizand hotararea atacata prin prisma  motivelor de apel invocate si examinand, potrivit dispozitiilor art. 371 alin.2 Cod procedura penala, intreaga cauza sub toate aspectele de fapt si de drept, tribunalul constata ca, in baza materialului probator administrat, prima instanta a stabilit , in mod obiectiv, o corecta stare de fapt, statuand in mod just asupra existentei faptelor retinute in sarcina inculpatilor, in materialitatea acestora, ca si in ceea ce priveste vinovatia acestora.
Cu toate acestea, instanta de fond a dat o gresita interpretare principiului aplicarii legii penale mai favorabile, prev.de art. 13 Cod penal, imprejurare ce a influentat incadrarile juridice date faptelor de evaziune fiscala retinute in sarcina inculpatilor, cu consecinte in planul pedepselor aplicate, ca urmare a neretinerii unei cauze de reducere a pedepselor.
In fapt, in sarcina inculpatilor s-a retinut  ca, in calitatea acestora, de director general si actionar majoritar (inculpatul C. V.) si respectiv director economic si actionar majoritar (inculpata C. A.) la  S.C."U." S.A. Bistrita, in perioada anilor 2000-2003, in baza unor rezolutii infractionale unice, a dispus (inculpatul C. V.) respectiv a intocmit (inculpata C. A.) unele facturi false, nu au inregistrat in evidenta contabila a firmei toate veniturile, au inregistrat unele cheltuieli fara a avea la baza documente justificatoare si nu au declarat unele drepturi salariale acordate, prejudiciind bugetul de stat cu suma de 321.577,74 lei RON.
La momentul savarsirii faptelor acestea intruneau elementele constitutive ale infractiunii de evaziune fiscala, prev.de art. 13 din Legea nr.87/ 1994,  fost art.11 lit."c" din acelasi act normativ, in prezent acestea intrunind elementele infractiunii complexe de evaziune fiscala prev.de art.9 alin.1 lit."b" si "c" din Legea nr.241/2005, astfel cum  s-a statuat prin Decizia nr.4/21.01.2008 a Inaltei Curti de Casatie si Justitie.
In consecinta, in raport de succesiunea  legilor penale in timp, in cauza se pune problema incidentei principiului aplicarii legii penale mai favorabile, principiu reglementat de dispozitiile art.13 Cod penal.
Infractiunea de evaziune fiscala incriminata de dispozitiile art.13 din Legea nr.87/1994 era sanctionata de lege cu inchisoare de la 6 luni la 5 ani si interzicerea unor drepturi sau cu amenda penala  de la 100 la 1.000 lei RON.
In reglementarea cuprinsa in dispozitiile art.9 alin.1 lit."b" si "c" din Legea nr.241/2005, evaziunea fiscala este sanctionata cu inchisoare de la 2 la 8 ani si interzicerea unor drepturi.
Prin prisma normelor de incriminare, aparent, dispozitiile Legii nr.87/1994, modificata, sunt mai favorabile intrucat limitele de pedeapsa sunt mai reduse.
Cu toate acestea, Legea nr.241/2005 contine, in cuprinsul dispozitiilor art.10 o serie de cauze de nepedepsire si de reducere a pedepselor care transforma acest act normativ intr-o lege penala mai favorabila.
Astfel, potrivit textului de lege indicat "in cazul savarsirii unei infractiuni de evaziune fiscala  prevazute de prezenta lege, daca in cursul urmaririi penale sau al judecatii, pana la primul termen de judecata, invinuitul ori inculpatul acopera integral prejudiciul cauzat, limitele pedepsei prevazute de lege pentru fapta savarsita se reduc la jumatate", iar "daca prejudiciul cauzat si recuperat in aceleasi conditii este de pana la 100.000 Euro, in echivalentul monedei nationale, se poate aplica pedeapsa cu amenda" si, in fine "daca prejudiciul cauzat si recuperat in aceleasi conditii este de pana la 50.000 Euro, in echivalentul  monedei nationale , se aplica o sanctiune administrativa, care se inregistreaza in cazierul judiciar".
In consecinta, in conditiile in care se constata existenta uneia dintre cauzele de  impunitate sau de reducere a pedepsei, se impune a se proceda la schimbarea incadrarii juridice in infractiunea de evaziune fiscala prev.de art.9 din Legea nr.241/2005, aceasta fiind legea penala mai favorabila in ansamblul ei.
Aceasta concluzie se impune cu atat mai mult cu cat, pe cale judecatoreasca, nu se poate recurge la combinarea unei dispozitii mai favorabile dintr-o lege cu dispozitii din alta lege, intrucat astfel s-ar ajunge la crearea unei a treia legi, ceea ce nu este ingaduit.
De altfel, aceasta este si ratiunea pentru care, in cuprinsul art.13 Cod penal este folosita expresia "_se aplica legea cea mai favorabila" si nu dispozitiile mai favorabile ale unei legi.
In sensul celor de mai sus s-a pronuntat si Inalta Curte de Casatie si Justitie care, prin Decizia nr.8/21.01.2008 a statuat ca, in cazul faptelor savarsite sub imperiul Legii nr.87/1994 si al judecatii lor dupa intrarea in vigoare a Legii nr.241/2005 pentru prevenirea si combaterea evaziunii fiscale, pot beneficia de cauzele de impunitate sau de reducere a pedepsei reglementate de art.10 din aceasta lege numai cei in sarcina carora s-a retinut, prin aplicarea art.13 din Codul penal, savarsirea unei infractiuni de evaziune fiscala prev.de art.9 din Legea nr.241/2005.
Asa fiind, pentru considerentele ce preced, in temeiul dispozitiilor art.379 pct.2 lit."a" Cod procedura penala, apelurile declarate de inculpati vor fi admise, hotararea atacata va fi desfiintata in parte, in latura penala si rejudecand in aceste limite, in baza dispozitiilor art. 334 Cod procedura penala se va dispune schimbarea incadrarilor juridice date  faptelor retinute in sarcina acestora, din infractiunea prev.de art.13 din Legea nr.87/1994, modificata, cu aplic.art. 41 alin.2 Cod penal si art.13 Cod penal, in infractiunea  de evaziune fiscala prev.de art.9 alin.1 lit."b" si "c" din Legea nr.241/2005, cu aplic.art.41 alin.2 si art.13 Cod penal (pentru inculpatul C. V.) si din cea prev.de art. 26 Cod penal rap.la art.13 din Legea nr.87/1994, modificata, cu aplic.art.41 alin.2 si art.13 Cod penal, in complicitate la infractiunea de evaziune fiscala, prev.de art.26 Cod penal rap.la art.9 alin.1 lit."b" si "c" din Legea nr.241/2005, cu aplic.art.41 alin.2 si art.13 Cod penal (pentru inculpata C. A.).
In context, este de remarcat faptul ca cererea de schimbare a incadrarii juridice formulata de inculpata C. A. la termenul din 5.05.2009, prin cuprinderea infractiunii de fals in inscrisuri sub semnatura privata, prev.de art. 290 Cod penal in continutul infractiunii de evaziune fiscala prev.de art.9 din Legea nr.241/2005 nu poate fi primita de instanta de control judiciar deoarece, in continutul infractiunii complexe de evaziune fiscala mai sus mentionata sunt cuprinse doar dispozitiile art.43 (fost art.37, fost art.40) din Legea nr.82/1991 - Legea contabilitatii, rap.la art. 289 din Codul penal, astfel cum s-a pronuntat si instanta suprema prin decizia nr.4/21.01.2008.
In raport de  noile incadrari juridice date faptelor de evaziune fiscala, de incidenta dispozitiilor art.10 din Legea nr.241/2005 - dat fiind faptul ca prejudiciul cauzat se situeaza sub limita de 100.000 Euro, in echivalentul monedei nationale, fiind recuperat integral - de dispozitiile art.72 Cod penal, referitoare la criteriile generale de individualizare ale pedepselor, de dispozitiile art.63  Cod penal, ca si de datele concrete  ale cauzei, se va dispune condamnarea inculpatului C. V. la pedepsele de cate 5.000 lei amenda penala pentru  instigare la infractiunea de fals in inscrisuri sub semnatura privata si 8.000 lei amenda penala pentru infractiunea de evaziune fiscala, inculpatei C. A. urmand a i se aplica pedepsele de 3.000 lei amenda penala pentru infractiunea de fals in inscrisuri sub semnatura privata si 5.000 lei amenda penala pentru complicitate la infractiunea de evaziune fiscala.
Se va constata ca fiecare dintre inculpati a comis infractiunile in conditiile concursului real de infractiuni prev.de art.33 lit."a" Cod penal, iar in baza dispozitiilor art.34 lit."c" Cod penal pedepsele aplicate se vor contopi, urmand ca inculpatii sa execute pedepsele cele mai grele, de 8.000 lei amenda penala - inculpatul C. V. si respectiv 5.000 lei amenda penala - inculpata C. A.
Pe de alta parte, se vor pune in vedere inculpatilor dispozitiile art.63/1 Cod penal referitoare la consecintele neplatii, cu rea-credinta, a amenzilor aplicate.
Tribunalul a examinat intreaga cauza sub toate aspectele de fapt si de drept, constatand insa ca nu exista si alte temeiuri pentru reformarea hotararii atacate.
Ca urmare, celelalte dispozitii ale sentintei apelate, referitoare la anularea actelor false si la solutionarea laturii civile a cauzei vor fi mentinute.